INCIDENCIAS JURIDICAS Y FISCASLES EN MATERIA DE SUCESIONES AB-INTESTATO SEGÚN LO ESTABLECIDO EN EL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO VIGENTE

 

                                                                                          Lic. Pasceri S., Marco V.

 

 

RESUMEN

 

            La presente investigación tiene como objetivo el análisis de las incidencias jurídicas y fiscales en materia de sucesiones ab-intestato según lo establecido en el ordenamiento tributario vigente, desde su apertura, hasta los deberes formales que deben cumplir los llamados a suceder según la Ley para presentar la declaración sucesoral. Asimismo y tomando en consideración los cambios en materia fiscal, se estudia las repercusiones tributarias que conlleva a las sucesiones una vez formalizada ante el ente público respectivo la realización o consecución de actividades civiles o mercantiles con la masa hereditaria en relación a lo estipulado en normas de carácter tributario, tales como: Impuesto sobre la Renta, Impuesto a los Activos Empresariales y la novísima reforma al Impuesto al valor Agregado, en donde se abordan aspectos relevantes como su forma de tributación, deberes formales consagrados en las normas antes mencionadas, entre otros. Para cumplir con los objetivos trazados se diseñaron diversas estrategias metodológicas, a saber: revisión bibliográfica, procedimental y analítica, las cuales de manera concomitante permitieron obtener en forma clara y detallada la información necesaria, todo ello con la finalidad de comprender, analizar y clasificar el gran cúmulo de legislaciones tanto civiles como fiscales, que involucran al mundo sucesoral en su diferentes aspectos.  De este modo, se concluyo principalmente, que la materia sucesoral se encuentra regulada en diversos cuerpos legislativos de tipo civil y tributario que repercuten tanto en su formación como en su posible ejercicio o giro de actividades bien sean civiles o comerciales.  En tal sentido, se recomienda que aquellas personas que posean la condición de sucesores soliciten asesorías especializadas con el fin de obtener una mejor comprensión sobre los diferentes tramites de tipo administrativo que se encuentran previstos en la Ley especial tributaria que regula a las sucesiones como en todas las que consecuencialmente influyen en dicha materia.

 

 

 

INTRODUCCION

 

            En el ámbito jurídico, específicamente a lo que respecta al Derecho Privado las relaciones en las cuales un individuo haya podido ser parte durante el transcurso de su vida, no concluyen necesariamente con el fallecimiento de éste debido a que legalmente existen una serie de personas que, dependiendo del grado de parentesco que los une al de cujus, pasarán a ser sus sucesores en todas y cada una de las obligaciones o derechos que  surgieron con la ocasión de las referidas relaciones.

 

            Asimismo, de acuerdo a lo contemplado en el ordenamiento jurídico venezolano, la consecución de las relaciones del causante se producen por la vía sucesoral, bien sea ab-intestato o testamentaria, ésta última como bien lo indica su nombre, se perfecciona a partir de un testamento en donde se expresa la voluntad del difunto con respecto a la repartición de su patrimonio.  Mientras que, en lo atinente a las sucesiones ab-intestato, la misma es de carácter subsidiario, pues surge exclusivamente en el caso de no existir el precitado testamento, en tal sentido, el Código Civil Venezolano vigente establece las condiciones y términos que rigen a ambas, fundamentándose principalmente en parientes consanguíneos y en la cual se presume la última voluntad del causante.

 

            Ahora bien, para que las referidas sucesiones se perfeccionen, y concretamente aquellas producidas por vía ab-intestato las cuales son el fundamento del presente estudio, es necesario que se cumplan una serie de requisitos formales establecidos no solamente en el Código Civil Venezolano sino también en un compendio de leyes especiales que rigen la materia sucesoral desde el punto de vista tributario, entre las cuales se destacan principalmente la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos y en forma subsidiaria las leyes de Impuesto sobre la Renta; Activos Empresariales y Valor Agregado al momento de que esta una vez formalizada ante el ente público respectivo se dedicase a ejercer actividades civiles o mercantiles con el caudal hereditario. Por tal razón, el objetivo principal de la investigación en cuestión se circunscribe en el análisis de las incidencias jurídicas y fiscales en materia de sucesiones ab-intestato según lo establecido en el ordenamiento tributario vigente.

            Debido a que, en el ámbito sucesoral se originan repercusiones jurídicas y fiscales, resulta de suma importancia no solamente conocer sino comprender los deberes y obligaciones que poseen los herederos con respecto al Fisco Nacional, los cuales se materializan en una amplia gama de trámites administrativos, cuyo desconocimiento pueden hacer incurrir a dichos herederos, quienes llegado el caso pasan a ser responsables solidarios, en cualquiera de los diversos ilícitos fiscales contemplados en el Código Orgánico Tributario vigente.

 

La trascendencia del estudio se evidencia aún más, en el hecho de que al ser el fallecimiento un suceso propio de la naturaleza humana, todos los individuos son susceptibles o se encuentran propensos a estar inmersos en situaciones de carácter sucesoral y por lo tanto, la intención primordial de este estudio, radica en ahondar en  las referidas repercusiones, para que de esta manera, se pueda lograr un cabal entendimiento del tema planteado, que satisfaga en igualdad de condiciones, tanto las necesidades intelectuales del autor, como las de todos aquellos que de una u otra forma tengan acceso a la presente investigación con la finalidad de contribuir con la cultura tributaria en Venezuela.

 

Para la consecución de los objetivos trazados, se llevó a cabo un análisis informativo que abarcó diferentes doctrinas tanto nacionales como internacionales, así como también distintos cuerpos legales, nociones jurisprudenciales y dictámenes emitidos por órganos de la Administración Tributaria Nacional, relacionados íntimamente con la materia sucesoral y fiscal. Por tal motivo, el estudio se diseñó sobre las bases de las investigaciones de tipo documental, para las cuales se emplearon diversas fases o estrategias metodológicas, tales como revisión bibliográfica, procedimental y analítica que permitieron obtener en forma clara y ordenada la información requerida para la elaboración de este estudio.

 

Por último, la presente investigación se encuentra estructurada de la siguiente forma:

 

Capitulo I, El Problema, conformado por la Contextualización y Delimitación del Problema, Interrogantes, los Objetivos, Justificación y Sistemas de Variables.

 

Capitulo II, Marco Teórico, constituido por los Antecedentes, Bases Teóricas y Legales que se utilizaron para la fundamentación y sutentación de los objetivos trazados en la investigación.

 

Capitulo III, Marco Metodológico, el cual incluye el Tipo de Investigación, Diseño y Procedimientos llevados a cabo para la elaboración de la misma.

 

Capitulo IV, estructurado por las Conclusiones y Recomendaciones a las que se llegaron una vez finalizado el estudio.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

TITULO

 

Incidencias jurídicas y fiscales en materia de sucesiones ab-intestato según lo establecido en el ordenamiento tributario vigente.

 

CAPITULO I

EL PROBLEMA

 

1.1 Contextualización y Delimitación del Problema

 

A raíz del déficit fiscal por la que atraviesa Venezuela actualmente, lo cual aunada con la crisis petrolera, principal fuente de ingreso, hacen necesario que el estado soberano tenga que necesariamente acudir a su poder impositivo, reforzando y siendo más celoso en lo que respecta a los tributos ya existentes, creando nuevos sistemas y reglas de control en lo referente a imposición de actos sancionatorios al momento de incumplir tanto deberes formales como cualquier otra norma de esta índole catalogada como ilícitos fiscales.

 

Al respecto, Velandia (2000) señala que:

 

En Venezuela la situación económica y el elevado déficit fiscal que ha experimentado el país en los últimos años, trajo como consecuencia la modernización y sistematización de la Administración Tributarla, con el fin de superar la situación generada por la caída del ingreso fiscal por concepto de la disminución de los precios del petróleo y aumentar los ingresos ordinarios nacionales que permitan satisfacer las necesidades colectivas. (p.15)

 

            Todo lo descrito, trae como consecuencia que a inicios de la década de los noventa, se haya creado según decreto número 310 del 10 de Agosto de 1994 y publicada en Gaceta Oficial número 35.525 de fecha 16 de Agosto de 1994 una Administración Tributaria impositiva nueva, como lo es el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T.), el cual infundió un cambio integral en materia fiscal, en donde se han reformado textos de carácter legal existentes, entre los cuales se destacan el Código Orgánico Tributario (C.O.T.), y la Ley de Impuesto sobre la Renta (I.S.L.R.) entre otros, de igual manera, crea nuevos tributos como lo son el Impuesto al Valor Agregado (I.V.A) y actualmente el impuesto a las transacciones bancarias mejor conocido como el Débito Bancario (I.D.B).

 

            Sobre este particular, Domínguez (2000) expresa lo siguiente:

 

El SENIAT ha sido concebido dentro de un concepto moderno de administración tributaria para responder a la necesidad que tiene el país en mejorar substancialmente el sistema de recaudación tributaria, atacando a fondo las causas de los altos índices de evasión y fraude fiscal, a fin de compensar el deteriorado ingreso petrolero con ingresos provenientes de la tributación sobre la actividad productiva nacional…tiene como compromiso básico el incremento de la recaudación, la modernización de la estructura tributaria y fomentar la disciplina nacional.(p.15)

 

Con respecto al entorno fiscal, el Derecho Tributario según Villegas (1998) lo define de la  siguiente manera “El Derecho Tributario, en sentido lato es el conjunto de normas jurídicas que se refieren a los tributos, regulándolos en sus distintos aspectos” (p.133)

 

De acuerdo a esta conceptualización, el derecho tributario es aquel conjunto de principios que regulan la actividad tributaria y en sentido específico, serán aquellas normas que se encargan tipificar los tributos e impuestos existentes. En Venezuela tales principios se encuentran desarrollados por la Carta Magna y por el Código Orgánico Tributario, en donde se establece lo referente al ordenamiento jurídico o marco legal general que regula todo lo relacionado al ámbito fiscal, tales como la obligación tributaria, sujetos que intervienen, hechos imponibles, deberes formales, sanciones u infracciones, facultades y deberes de la administración tributaria, entre otros.

 

Por su parte, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (2000) establece que las regulaciones que se desenvuelven dentro del Derecho Tributario, se compilan en un cuerpo jurídico denominado Código Orgánico Tributario, el cual se encuentra consagrado en la disposición transitoria número cinco (5). Dicho Código se encarga principalmente de dictaminar todo lo concerniente en materia impositiva o fiscal, es decir, impone formas de actuación tanto de la administración como para el administrado en lo referente a la relación jurídica tributaria de ambos.

 

            En tal sentido, las sucesiones se encuentran enmarcadas dentro del la ciencia del Derecho, la cual a su vez es muy extensa y amplia, por lo tanto se encuentra subdividida en ramas o especialidades que se encargan de crear y estudiar aquel conjunto de normas que regulan una situación o materia determinada. Referente al campo sucesoral, Sojo (1982) expresa que se encuentra dentro del derecho hereditario o sucesorio y forma parte del Derecho Privado, pues son relaciones que involucran directamente a particulares. Ahora bien, las sucesiones en el ordenamiento jurídico de Venezuela se encuentran normadas por el Código Civil Venezolano, en el cual se tipifican diversos aspectos como el orden de suceder, derecho a heredar, derecho representación, y formas de adquirir la propiedad, entre otros. 

 

            No obstante, el fenómeno del deceso también produce efectos jurídicos en el ámbito del Derecho Público, pues tal acontecimiento da origen al supuesto de hecho definido como la transmisión gratuita de propiedad por causa de muerte, surgiendo de esta forma la obligación tributaria de presentar, declarar y liquidar el Impuesto Sucesoral tipificado en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, por parte de los llamado a heredar, en los términos, lapsos y formas establecidos en la norma citada ut-supra.

 

Ahora bien, es importante destacar que el fallecimiento de una persona no conlleva necesariamente el cese de sus relaciones jurídicas con respecto a los derechos y obligaciones que éstas implican; pues tales relaciones subsistirán aún después del deceso, lo que realmente será objeto de transformación es el sujeto titular que ejercerá las facultades o deberes trasmitidos por aquel. En tal sentido, Rojas (1990) establece lo siguiente:

 

Las relaciones jurídicas de una persona no se extinguen con su muerte, sino que se trasmiten a otros en virtud de la voluntad del causante, o bien por disposición de la ley, o de ambas a la vez, (artículo 807 del C.C.), entrando los instituidos en el lugar del de cujus o fallecido, todo lo cual se cumple mediante la institución de la herencia. (p.17)

 

De esta manera, el enfoque principal de la investigación, desde el punto de vista jurídico esta fundamentalmente relacionado con los deberes, derechos y obligaciones que tienen las personas o sujetos que intervienen en la formación de la comunidad sucesoral y su posible realización de actos de comercio en un futuro, y desde el punto de vista tributario con respecto al monto, la causación de los impuesto, exenciones, desgravámenes, base imponible y todo aquello referente al cumplimiento del actual régimen tributario que se encuentran establecidos en los diversos textos legales de esta índole.

 

En Venezuela son carentes las investigaciones que analicen el nuevo régimen tributario de la Sucesiones, dada la reciente vigencia del actual C.O.T. a su vez, las modificaciones o reformas de la ley del IVA, así como también el I.A.E e I.S.L.R. y la L.I.S.S.D.D.R.C. entre otros.  En efecto, tales textos de carácter fiscal han cambiado sustancialmente en su regulación en comparación con el régimen establecido en el derogado código y demás leyes citadas ut-supra, situación que afecta directamente la relación de sujeción que con respecto al tema tienen las personas calificadas como contribuyentes para con el estado.

 

Así, el tema objeto de investigación resulta novedoso dentro de la ciencia del derecho tributario, dado que permite analizar documentalmente el nuevo régimen de tributación de la Sucesiones establecido en la Ley vigente de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, el novísimo Código Orgánico Tributario en relación al régimen fiscal consagrado en el texto constitucional, y en especial la articulación de éste con otras normas de contenido tributario establecidos en otros cuerpos normativos que regulan este tipo de comunidades hereditarias, todo ello dentro de un contexto de cambios y reformas fiscales que sufre el ordenamiento jurídico tributario actualmente.

 

Asimismo, se podrán esclarecer y determinar las diversas situaciones que se puedan presentar en materia de Sucesiones, entre las cuales se encuentran, su nueva forma de tributación según su ley vigente que regula la materia, su cumplimiento, sanciones o infracciones, hechos que generan su incumplimiento y definición de los mismos según la nueva normativa tributaria, de forma que se logren establecer lineamientos específicos por parte de los contribuyentes en materia fiscal que coadyuven a la formación y cultura tributaria de los mismos en virtud de los cambios constantes que se presentan en la precitada área.

 

De igual forma, la presente investigación se encuentra enmarcada en la realización de un estudio sobre el actual régimen de tributación en materia de sucesiones, el cual engloba la trascendencia jurídica y tributaria del deceso de una persona tomando en consideración para ello el orden de suceder y forma de heredar según los preceptos establecidos tanto en el Código Civil Venezolano como la ley que regula la materia sucesoral en materia ab-intestato, excluyendo de esta forma las transmisiones gratuitas de propiedad entre vivos, denominadas donaciones y a su vez efectuar una síntesis sobre las actividades económicas de lícito comercio que dichas comunidades puedan realizar en un futuro basado para ello según lo establecido en los cuerpos legales tributarios, haciendo especial énfasis en el aspecto fiscal que rodea a estos al momento de ser sujeto del impuesto y a partir del nacimiento de la obligación fiscal como elemento esencial de la materialización de la relación jurídica tributaria.

 

1.2 Interrogantes de la investigación

 

Sobre el aspecto sucesoral, surgen muchas interrogantes referentes a su formación a raíz de la transmisión gratuita de propiedad por causa del fallecimiento de una persona y más aún si ésta, una vez formalizada se dedicase a ejercer actividades de lícito comercio. Es por ende, que la presente investigación abarca aspectos civiles como fiscales en materia de sucesiones con el fin de establecer los procedimientos administrativos basados según preceptos legales, sobre ciertas incertidumbres que se puedan presentar sobre este respecto, a saber:

 

¿Cuáles son las consecuencias de carácter civiles que generan las transmisiones gratuitas de propiedad en ocasión a la apertura de las sucesiones ab-intestato?

 

¿Qué deberes formales y demás obligaciones de carácter tributario se encuentran establecidas en la Ley de Impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos en relación a la apertura de la sucesión por vía ab-intestato?

 

¿Cuál es el régimen de tributación por parte de las sucesiones ab-intestato en materia de Impuesto Sobre la Renta y Activos Empresariales?

 

¿Cuál es la relación de sujeción de las sucesiones ab-intestato en razón de la reforma de la Ley de Impuesto al Valor Agregado?

1.3 Objetivos de la Investigación

 

1.3.1 Objetivo  General:

- Efectuar un estudio sobre las incidencias jurídicas y fiscales en materia de sucesiones ab-intestato según lo establecido en el ordenamiento jurídico vigente.

 

1.3.2 Objetivos Específicos:

-Especificar las consecuencias de carácter civil que generan las transmisiones gratuitas de propiedad en ocasión a la apertura de la sucesión ab-intestato.

-Establecer los deberes formales y demás obligaciones de carácter tributario contenidas en la Ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos en relacion a la apertura de las suceciones por via ab-intestato.

-Determinar el régimen de tributación por parte de las sucesiones ab-intestato en materia de Impuesto Sobre la Renta y Activos Empresariales.

-Analizar la relación de sujeción de las sucesiones ab-intestato en razón a la reforma de la Ley de impuesto al valor agregado.

1.4 Justificación

            La presente investigación se encuentra básicamente fundamentada en un aporte de tipo teórico que repercute directamente en el conocimiento de distintas normas tributarias por parte de los contribuyentes o sujetos pasivos de la relación jurídica tributaria. En el caso bajo estudio se abordan temas de suma relevancia que inciden en los intereses individuales de cualquier persona y a su vez en la población en general. De igual forma se pretende contribuir a fomentar y afianzar la cultura tributaria en Venezuela. Al respecto, Aguilar (2002) expone:

 

Siempre estamos hablando de la falta de cultura tributaria, pero mas que la queja actual de que no existe dicha cultura, el problema se circunscribe en la justicia de la tributación, en la igualdad de distribución de la carga impositiva global, en la aplicación correcta de la ley tributaria(p.15)

 

 

            Es por ello, que a través del análisis de diversos cuerpos civiles y tributarios se podrán establecer los procedimientos administrativos y tributarios establecido en textos legales que permitan a los futuros contribuyentes de un impuesto determinado, conocer el universo de incidencias que se presentan en el mundo fiscal, sin embargo, en lo que respecta al ámbito sucesoral se encuentran diversos aspectos relevantes que necesariamente se deben tener claros por los herederos y demás personas llamadas a suceder según la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos.

            En consecuencia, la investigación en cuestión persigue una doble finalidad, a saber: por una parte las incidencias de carácter civil de la sucesiones ab – intestato, específicamente, las que se encuentran establecidas en el Código Civil Venezolano y de tipo fiscal en relación a los deberes formales, causación del impuesto, obligación tributaria, base imponible, tarifas, impuesto a pagar, rebajas, exoneraciones, exenciones y desgravámenes entre otros, consagrados en la ley que regula la materia y demás normas vigentes de carácter fiscal.

 

            No obstante, es importante determinar y clarificar la forma de tributación de las sucesiones una vez formalizadas tomando en cuenta para ello lo establecido en el ordenamiento jurídico venezolano, es por tal razón que entender, precisar y definir los innumerables aspectos de tipo fiscal consagrados en la leyes tributarias permitirán al universo de contribuyentes una correcta actuación frente al ente acreedor del tributo y así no incurrir en los delitos o contravenciones contemplados en estos, lo cual permitirá indudablemente fomentar la cultura tributaria, no solo de aquellos llamados a suceder o heredar, sino también de los demás individuos que de una u otra forma se encuentren involucrados con el tema objeto de análisis. Para ello, Josar, Navas, Parra, Ferrer y Villasmil (2002) sostienen que es importante conocer ampliamente los tributos y crear conciencia tributaria para disminuir significativamente la evasión fiscal que tanto afecta al país.  Pues, en Venezuela desde algún tiempo se ha aumentado la carga impositiva en forma considerable para poder sufragar y cubrir los gastos públicos ocasionados por éste.

            Finalmente, resulta oportuno señalar que el presente estudio servirá de apoyo bibliográfico como fuente referencial para futuros trabajos de investigación que se relacionen con la materia sucesoral en los diferentes aspectos que ésta abarca, con el objeto de lograr una armonía entre los elementos civiles y tributarios que  involucran al mundo de las sucesiones.

 

 

1.5 Sistema de Variables

Definición Conceptual:

Se encuentra fundamentado en los diferentes tratamientos que el legislador venezolano le ha otorgado a las sucesiones ab-intestato tanto en el ámbito del Derecho Civil como en el Derecho Tributario, los cuales abarcan una serie de consecuencias constituidas por deberes formales, obligaciones y régimen de tributación según la ley especial que regula la materia como aquellas conexas a la materia fiscal.

Cuadro 1: Identificación y Definición de las Variables

Objetivos Específicos	Variable	Definición Conceptual
Especificar las consecuencias de carácter civil que generan las transmisiones gratuitas de propiedad en ocasión a la apertura de la sucesión ab-intestato.	Las consecuencias de carácter civil que generan las transmisiones gratuitas de propiedad en ocasión a la apertura de la sucesión ab-intestato.	Conjunto de situaciones de carácter civil establecidas en cuerpos legales que regulan el derecho de propiedad y la vías de adquisición de las mismas.
Establecer los deberes formales y demás obligaciones de carácter tributario contenidas en la ley de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos en relación a la apertura de las sucesiones por vía ab-intestato.	Los deberes formales y demás obligaciones carácter tributario contenidas en la ley de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos.	Conjunto de normativas comprendidas en cuerpos legales de carácter fiscal que deben cumplir los sujetos pasivos de la relación tributaria.
Determinar el régimen de tributación por parte de las sucesiones ab-intestato en materia de impuesto sobre la renta y activos empresariales.	El régimen de tributación por parte de las sucesiones en materia de impuesto sobre la renta y activos empresariales.	Sistema encargado de regular los efectos tributarios producidos según normas pre-establecidas.
Analizar la relación de sujeción de las sucesiones en razón de la reforma a la Ley de impuesto al valor agregado.	La relación de sujeción de las sucesiones en razón de la reforma a la Ley de impuesto al valor agregado.	Exposición de motivos o hechos que inducen a establecer los sujetos pasivos de la relación tributaria y el cumplimiento de normas contenidas en cuerpos legales.

Fuente: Elaborado por el Autor

 

Definición Operacional

Cuadro 2: Operacionalización de las Variables

Variable	Dimensión	Indicador	Sub-Indicador
Las consecuencias de carácter civil que generan las transmisiones gratuitas de propiedad en ocasión de la apertura de la sucesión ab-intestato.	Jurídica	Código Civil Venezolano.	- Herencia. - Apertura de las Sucesiones. - Clases de Sucesiones. - Orden de Suceder. - Derecho de Representación - Beneficio de Inventario. - Separación de Patrimonios
Los deberes formales y demás obligaciones de carácter tributario contenidas en la ley de Impuesto Sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexo en relacion a la apertura de las sucesiones por via ab-intestato.	Tributaria	Código Orgánico Tributario Vigente	- Tributos. - Clasificación. - Hecho Imponible. - Elementos del Hecho Imponible. -Base imponible. - Deberes formales
		Ley   de   Impuesto   sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos	- Plazos, Formas y  Requisitos para Declarar.
El régimen de tributación por parte de las sucesiones en materia de Impuesto sobre la Renta y Activos Empresariales.	Tributaria	Ley de Impuesto sobre la Renta	- Hecho Imponible. - Sujetos del Impuesto. - Obligación Tributaria. - Deberes Formales.
		Ley de Impuesto a los Activos Empresariales	- Hecho Imponible. - Base Imponible. - Sujetos del Impuesto. - Obligación Tributaria. - Deberes Formales.
La relación de sujeción de las sucesiones en razón de la reforma a la Ley de Impuesto al Valor Agregado.	Tributaria	Ley de Impuesto al Valor Agregado	- Hecho Imponible. - Sujetos del Impuesto. - Obligación Tributaria. - Determinación del Impto. - Deberes Formales.

 

Fuente: Elaborado por el Autor.

 

 

CAPITULO II

 

MARCO TEORICO

 

 

2.1 Antecedentes de la Investigación

 

           

Sobre este aspecto, es importante destacar que se realiza un análisis de diferentes investigaciones nacionales, estudios realizados por expertos internacionales en la materia sucesoral y decisiones por parte de organismos públicos con el fin de conocer criterios establecidos por estos y a su vez determinar las relaciones existentes con la presente investigación, tomando en cuenta para ello el escenario tributario que se pretende cubrir con la misma, entre los cuales se destacan los siguientes:

 

            La Dirección de Hacienda, adscrita a la Gerencia Jurídico Tributario (HGJT) del SENIAT, (1996), en relación al caso de Procedencia del desgravámen previsto en el artículo 10, numeral 1, de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, realiza un estudio sobre la Resolución No. HGJT-10-1 de fecha 16-01-96 en donde la actuación fiscal rechazó el desgravámen de vivienda principal solicitado por la sucesión del fallecido, pues según la visita realizada al inmueble por el fiscal actuante comprobó que la misma era habitada por el nieto. Consideró que a pesar de ser descendiente del causante no es heredero directo del mismo tomando en cuenta el orden de suceder ya que existían hijos que excluían a aquel y tal situación no se encontraba ajustada a lo establecido en el precitado artículo, rechazando dicho desgravámen e incorporándolo para efectos de cálculo de impuesto sucesoral.

 

            Así mismo, en el presente caso se evidencian y así consta en autos una justificativo de testigos evacuado por la Notaria Pública Tercera de Maracaibo, Estado Zulia, en fecha 4 de Mayo de 1995 mediante los cuales declararon haber conocido al difunto y a su vez les constaba que el mismo vivía en dicho inmueble con su hija, y esta convivía con su padre en el precitado inmueble hasta siete (7) meses después del  fallecimiento de aquel y decidió alquilarlo por razones económicas tal y como se evidenciaba en el contrato de arrendamiento suscrito entre la heredera y el nieto. Las actuaciones antes descritas fueron corroboradas por la administración tributaria a través de una inspección ocular realizada en el inmueble.

 

            Por las razones antes expuestas, concluyó que en el presente caso se dieron las dos (2) circunstancias establecidas en el artículo 10 de la ley en comento pues dicho inmueble sirvió de asiento permanente al causante y se trasmitió hasta siete (7) meses después de la muerte para los herederos. Sin embargo, dicha Gerencia apoyándose en el criterio adoptado por la extinta Dirección Jurídica Impositiva del Ministerio de Hacienda expuso que el arrendamiento posterior a la muerte del causante del inmueble que sirvió de vivienda principal no afecta el beneficio de exención obtenido por la sucesión y agrega además que es lógico pensar, que aún cuando el inmueble sea habitado por un nieto del causante no se descarta la posibilidad de que en un futuro la casa sea nuevamente habitada por la hija. Y declara procedente el desgravámen solicitado por la heredera de la sucesión del fallecido, pues se ajusta a los requisitos exigidos en el artículo citado ut-supra de la Ley eiusdem.

 

            De lo anteriormente mencionado, se deja claramente fundamentado y evidenciado que las sucesiones pueden ejercer actividades civiles o mercantiles, y se relaciona con esta investigación, pues esta hace especial referencia a los aspectos y demás incidencias de carácter tributario según preceptos establecidos en normas fiscales al momento de que se presenten las situaciones antes descritas como lo es el caso de arrendamiento de un bien inmueble propiedad de una sucesión.

 

            De igual forma, Torres, (1999), en su trabajo de ascenso referido a una Guía Informativa para el cumplimiento de las Obligaciones Tributarias Nacionales Administradas por el SENIAT efectuó una investigación de campo de carácter descriptivo y documental que asume la modalidad de proyecto factible que una vez diagnosticado el nivel de conocimiento y cumplimiento que en el área tributaria posee el empresariado barquisimetano, tuvo como finalidad diseñar una guía referente al cumplimiento de las obligaciones tributarias nacionales y a su vez el cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta, Impuesto a los Activos Empresariales, Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor así como las obligaciones fiscales de los Contribuyentes.

En tal sentido, dicho autor concluyó que una vez aplicada las trescientas (300) muestras intencionales, no probabilísticas evidenció cuán importante es la información que en materia tributaria requiere el contribuyente para el cabal cumplimiento de sus obligaciones fiscales. Es por ello, elaboró una guía informativa que puede constituirse en un instrumento de consulta y orientación permitiendo visualizar tanto las obligaciones tributarias a cumplir por los contribuyentes, como las sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario en caso de incumplimiento, además  establece que una de las causas más importantes que conlleva al incumplimiento de las obligaciones tributarias es la desinformación en la materia, por lo que determina con ello la necesidad de contar con una mayor y mejor información en materia tributaria.

 

Considerando lo antes planteado, tal antecedente se relaciona con la investigación en cuestión debido a que ésta cumple con una doble finalidad, entre las cuales se encuentran la determinación de preceptos legales en materia civil y fiscal de las sucesiones a raíz del acaecimiento del hecho imponible, obligaciones ante el Fisco Nacional, su forma de tributación con relación a otros impuestos, tales como el Impuesto sobre la Renta y Activos Empresariales, entre otros y a su vez precisar los deberes formales consagrados en las normas tributarias antes descritas con la finalidad de contribuir al conocimiento e información en el área bajo estudio. 

 

            Martínez (2001), en una investigación concerniente al Diseño de un programa de fiscalización en materia de impuesto sucesoral para el área de avalúos, bienes y valores del SENIAT justifica su investigación con el objeto de servir de apoyo a los funcionarios adscritos a esta área para verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias del mencionado impuesto. Así mismo, establece la necesidad de diseñar un programa relacionado con el tributo antes citado donde se estandarice los pasos a seguir en la fiscalización en materia sucesoral aplicando las normas contables y legales tributarias de éste. El autor concluye que mediante la aplicación de programas de fiscalización se les permite a la institución cumplir con la verificación de las obligaciones tributarias por parte de los contribuyentes y a su vez garantiza la emisión de reparos ejecutados uniformemente y la determinación correcta.

            De lo antes expuesto, se desprende la relación existente con la presente investigación puesto que en ésta se trata de determinar cuáles son las obligaciones tributarias de los contribuyentes del impuesto sucesoral según la ley que regla la materia y a su vez, se establece la necesidad de efectuar avalúos y otros peritajes pertinentes sobre los activos a heredar para efectos de efectuar la declaración respectiva con la finalidad de tener pruebas de defensa al momento de presentarse un litigio con la Administración Tributaria en relación a la disconformidad con los valores declarados.

 

Así mismo, La Sala Sexta de Revisión de la Corte Constitucional de Bogotá, Colombia (2001) a través de la Acción de tutela instaurada por el Gobernador del Resguardo Indígena de Cañamomo y Lomaprieta contra el Juzgado Primero Promiscuo Municipal de Supía por haber incurrido tal Despacho judicial en vía de hecho al usurpar jurisdicción y decidir un asunto que le correspondía al Cabildo de dicho Resguardo, realizó un estudio sobre un caso signado bajo el número T-402-991 en donde un miembro de la comunidad indígena en referencia fallece y sus herederos, específicamente su padre incluyen en la sucesión un bien inmueble que pertenece a dicho resguardo, el cual se ubicaba en los límites de éste, así constaba en autos según informe y planos solicitados por ante el Instituto Geográfico Agustín Codazzi de la localidad. Para ello la Corte en cuestión amparada por lo dictaminado en la Constitución Política (1991), en su artículo 329 establece que los resguardos son propiedad colectiva, inajenables, inalienables, imprescriptibles e inembargables, y en concordancia con lo establecido en el artículo 246 que refrenda la posibilidad de ejercer funciones jurisdiccionales dentro de su ámbito territorial de acuerdo con sus propias normas y procedimientos, siempre que no sean contrarios a la Constitución o a las leyes de ese país.

De allí que, la Corte Constitucional de Bogotá, Colombia concluye que aunque la parte demandante no aportó pruebas fehacientes en primera instancia que sostenían la decisión emanada del mismo, se pudo corroborar que ciertamente se violaron derechos legalmente constituidos por la Constitución Política de 1991 en el fallo emanado por el Juzgado citado ut-supra, tales como los antes expuestos y que el bien sujeto de querella ciertamente forma parte del denominado Resguardo Indígena y por tal motivo decidió declarar la nulidad de todo lo actuado por el Juzgado 1° Promiscuo Municipal de Supía, dentro del juicio de sucesión de César Augusto Ruiz Rotavista y en segundo término ordenar que se envíe el mencionado expediente que contiene el sucesorio del indígena fallecido a la jurisdicción indígena representada en el Cabildo del Resguardo Indígena de Cañamomo y Lomaprieta.

Sobre la base de lo expuesto, es importante destacar que aunque el caso bajo estudio se encuentra basado en una querella resuelta según los preceptos legales establecidos por un país internacional, es notorio que existen legislaciones que respetan el orden de suceder y los llamados a heredar. Por tal motivo surge la relación existente con la investigación en cuestión, pues en esta se estudian tales aspectos expresamente según lo establecido en el régimen legal venezolano, los cuales son muy similares a los demás consagrados en países de América Latina.

            Por su parte, Herrera, (2001) en su trabajo titulado Una Visión Integral de la Aceptación y Renuncia de la Herencia realiza una exégesis sobre el Derecho Romano Sucesorio, mostrando como se encuentra actualmente legislado en los países latinoamericanos tales como Venezuela, Perú, Colombia y demás países suramericanos, entre otros, a su vez, cuál es la concepción de estos según sus regulaciones, tratamientos y sobre todo cuáles son los efectos legales que conlleva a los herederos aceptar o no el patrimonio dejado por el causante. Asimismo, el autor sostiene que el sistema jurídico del continente eiusdem se encuentra íntimamente relacionado con la consecución natural de la tradición legada por el Derecho Romano, la cuál es parte del legado transmitido por España. Concluye que aunque no se presento ninguna doctrina en su investigación que pudiera suscitar algún tipo de debate, su intención principal fue mostrar la existencia de derechos sucesorios fielmente constituidos de acuerdo a la concepción de cada uno de los países sometidos a estudio.

 

            El referido trabajo se relaciona con la presente investigación debido a que toca aspectos civiles relevantes en materia sucesoral referidos a la aceptación o no de la herencia, aunque no en forma tan amplia como la anterior, pues se toma en consideración exclusivamente lo establecido en el Código Civil Venezolano, legislaciones vigentes y a su vez bibliografías de doctrinarios especialista en la rama sucesoral, es decir, establece en forma detallada cuáles son los preceptos legales establecidos por el legislador al momento de que los herederos ejerzan el derecho de aceptar o rechazar la herencia concebido en la forma y términos contemplados en el ordenamiento jurídico de Venezuela.

 

2.2 Bases Teóricas

 

            En relación a las bases teóricas de la presente investigación, se hace necesario profundizar aún más sobre aquellos tópicos de interés relacionados con la materia sucesoral desde el punto de vista civil según diversos catedráticos expertos en esta área, sin embargo en lo atinente al ámbito tributario se realiza una exégesis de las normas contenidas y ampliamente desarrolladas en las bases legales de la presente investigación apoyadas a su vez por aportes de tipo teórico por otros autores.

 

            Es de hacer notar, que para entender en forma clara el aspecto tributario que reviste a las sucesiones, es menester conocer todos aquellos tratamientos que se le ha dado a éstas a través del tiempo, tomando en consideración para ello los diferentes ordenamientos jurídicos mundiales, entre los cuales se destacan el Derecho Romano, Germánico y el Francés post-revolucionario, que constituyen el fundamento de la mayoría de los sistemas jurídicos occidentales, incluido el venezolano. En tal sentido, resulta necesario efectuar un análisis de tales tratamientos que abarcan no solo el aspecto patrimonial reflejado en la herencia, sino también la institución familiar que a lo largo de la historia a sido el fundamento del parentesco consanguíneo y parentesco por afinidad, que influyen directamente en la forma y orden de suceder.

 

2.2.1 Herencia

Al hablar de herencia, necesariamente resulta imperioso efectuar un analisis retrospectivo de los antecedentes históricos del tema en cuestion, pues el mismo constituye la variable principal que se debe tomar en consideración para efectos sucesorios, los cuales a su vez inciden y repercuten en la institución familiar como historia de la humanidad, que se ha mantenido y perdurado a través del tiempo. Sánchez (citado por Sojo, 1990) define a la  familia de la siguiente manera:

Institución Ética fundada en la relación conyugal de los sexos cuyos individuos se hallan ligados por lazos de amor, respeto, y obediencia; institución necesaria para la conservación, propagación y desarrollo, en todas las esferas de la vida, de la especie humana...El conjunto de personas unidas por parentesco o por matrimonio, que conviven bajo el mismo techo, sometidos a la autoridad y dirección de un jefe, así como aquellas que se encuentran ligadas a éstas por un vinculo parental. (pp. 9 y 10)

Por consiguiente, es necesario tomar en consideración los orígenes de las sucesiones mortis causa, las cuales se remontan a los principios de la humanidad como una posibilidad de preservar el patrimonio del causante no solo en su aspecto material, sino también en el aspecto espiritual, así lo advierte Fustel (citado por Rebora, 1952)  el cual establece que “La sucesión mortis causa, desde sus orígenes de la civilización, esta asociada a la realidad de la familia, en función de perdurabilidad, y a las necesidades del culto concebido como rito, devoción y substanciación”(p.30)

      Sobre tales fundamentos, fue desarrollándose la noción de las sucesiones en las diferentes civilizaciones y épocas que han surgido a lo largo de la historia; así por ejemplo, en la antiguedad y principalmente en las culturas orientales como las ubicadas en las región indostánica imperaba la figura del primogénito, es decir, el hijo mayor de sexo masculino, el cual tenía preferencia en cuanto al derecho a suceder al padre difunto. Asímismo, los hebreos mantuvieron básicamente la postura anterior, pues se centraron en la primogenitura y además los varones descendientes excluían a las mujeres.

      Por otra parte, en la civilización griega y con ocasión a la reforma del derecho privado ateniense, gestada por el estadista Solon, el patrimonio se repartía entre los hermano varones excluyendo a las hembras por cuanto, aún no se admitía el parentesco por la línea femenina, pues el mismo se encontraba por debajo del parentesco masculino.

      Ahora bien, en cuanto a las clasificaciones de las sucesiones mortis causa, en sucesiones testamentarias y ab-intestato o intestadas, es en la época de la civilización romana cuando comienzan a diferenciarse mas notoriamente ambas nociones, y en este sentido, es importante destacar que, en Roma el medio de transmisión mortis causa por excelencia fue el testamento y en muy pocas ocasiones procedían las sucesiones ab-intestato.  Para ello Pettit  (1993) señala que tales casos eran:

-         Cuando el difunto no ha hecho testamento.

-         Cuando el testamento es injustum, ruptum, irruptum o declarado inofficiosum.

-         Cuando el instituido ha muerto ante, es incapaz, rehúsa o esta instituido bajo una condición que no se realiza.

En otras palabras, para los romanos la sucesión ab-intestato solo tenía lugar a falta de herederos testamentarios y la misma fue muy restringida en cuanto a los sujetos capaces de suceder, debido a que según lo dispuesto en la ley de la XII tablas, exclusivamente los parientes agnados o civiles del difunto podían ser llamados a suceder de manera intestada, mientras que los parientes cognados o consanguíneos no poseían dicha capacidad.

Pues con base a lo anteriormente expuesto, los parientes naturales de un difunto y específicamente los hijos emancipados, hijos de una mujer con respecto a su abuelo materno y los hijos en relación a su madre y viceversa eran excluidos de la sucesión ab-intestato por cuanto no se encontraban bajo la potestad del causante, siendo precisamente la potestad del pater familias sobre sus parientes fundamentándose en el parentesco civil o agnado.       

No obstante, tal apreciación o criterio fue modificado radicalmente con las reformas efectuadas por el emperador Justiniano y mas concretamente con las novelas 118 y 127 de los años 544 y 548 respectivamente, pues según estas los parientes capaces de suceder de manera intestada eran cognados o consanguíneos sin tomar en consideración a los parientes agnados.

De igual forma, tales ordenanzas dieron su origen a la clasificación del parentesco consanguíneo clasificándolos en descendientes, ascendientes y colaterales, lo cual según las normas vigentes se ha mantenido tomando en cuenta la generalidad de los ordenamientos jurídicos mundiales hasta la actualidad.

Asimismo, En la edad media las sucesiones intestadas cobraron mayor auge en la regiones germánicas próximas al río rhin, en las cuales predominaba el parentesco consanguíneo por sobre cualquier otra consideración del testador, a diferencia con el feudalismo, pues la concepción del aspecto sucesoral se fundamentaba simplemente en que los vínculos consanguíneos fueron cayendo en desuso y prevalecía la posibilidad de una transmisión mortis causa condicionada básicamente por el pago de derechos y el reconocimiento de la supremacía del señor feudal, manteniéndose en esta etapa la preferencia por el primogénito varón.

      Posteriormente, con la llegada de la Revolución Francesa específicamente en la época de 1789 toda consideración de las sucesiones basadas en principios arcaicos y desiguales como lo antes mencionados fue abolida por ser contraria a los mas elementales derechos del hombre, razón por la cual fue retomada nuevamente la idea de la sucesión fundamentándose en el parentesco consanguíneo, restableciéndose la clasificación de descendientes, ascendientes y colaterales; resurgiendo de este modo las sucesiones ab-intestato en toda su amplitud.

El Código Francés de 1804, conocido comúnmente como Código de Napoleón mantuvo los preceptos sentados por la revolución francesa en lo referente a las sucesiones intestadas. El orden de suceder surgió nuevamente, siendo el de descendientes, ascendientes y colaterales los cuáles podían concurrir con el cónyuge y a la falta de todos estos y según lo establecido en el artículo 768 del citado código era adquirida por el estado.

Es importante destacar que, el hecho de que el Código de Napoleón ha sido desde su creación el modelo por excelencia de los sistemas de derecho privado occidentales, incluido en ello el venezolano, puede señalarse que la materia de sucesiones ab-intestato en el ordenamiento jurídico patrio a través del Código Civil Venezolano, se ha desarrollado a lo largo de la historia bajo los preceptos del parentesco consanguíneo.

            Ahora bien, una vez estudiado la historia y orígenes de las sucesiones, en lo que al aspecto tributario se refiere Leroy-Beaulieu (citado por Villegas, 1998) fundamenta que la naturaleza de los impuestos sucesorios son:

Solo justificables cuando son moderados, son percibidos por el Estado porque es el garante de de todas las transacciones sociales. Gracias a su apoyo, a su policía, a sus tribunales, las propiedades pueden transmitirse hereditariamente con seguridad. El impuesto es entonces el precio de un servicio de primer orden que solo el estado puede prestar. Los herederos le pagan su garantía y el concurso eventual que les brindaría si fuesen turbados en el goce de la herencia. (p.620)

            Sin embargo, distintos han sido los tratamientos fiscales, impuestos por las distintas culturas a través de la historia, al respecto el precitado autor,  expone que:

En la época de Augusto encontramos la ley de Julia de la vigésima hereditatum, que significaba la aplicación de una tasa igual a la vigésima parte de la porción transmitida a cada heredero…Posteriormente a la Revolución Francesa, el impuesto sucesorio adquirió gran desarrollo. La ley llamada 22 frimario año vii legislo sobre el gravamen a pagar en caso de transmisión por herencia, determinando alícuotas que debían pagarse sobre el total transmitido… (op.cit., pp.619 y 620)

Es entonces, en donde se observa que la intervención del estado como garante de esa seguridad de disfrute por concepto de transmisiones gratuitas de propiedad impuso en un sentido lógico y respetando a su vez los principios, valores y evolución histórica de la familia durante las distintas épocas del mundo, un sistema jurídico con repercusiones tributarias que permitan el diferimiento de la herencia a los integrantes de la familia según normas o reglas pre establecidas.

            Finalmente, es notorio que a lo largo de la historia del hombre y más aún en la actualidad han existido distintas regulaciones en esta materia adoptadas por cada país en el mundo dependiendo de su cultura e inclinaciones jurídicas. En el caso específico de Venezuela, se encuentra el Código Civil Venezolano el cual se remonta desde el año 1836 y la antigua Ley de impuesto sobre sucesiones y otros ramos de la renta nacional promulgada el 2 de Noviembre del año 1936, conocida actualmente como la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos. Esta última ha sufrido ciertas modificaciones sustanciales pero ambos cuerpos legales conservan en cierta manera la influencia del precitado Pater Familias concebida en la era del Derecho Romano, en respetar la última voluntad del causante en materia de transmisión de patrimonio a sus herederos bien sea por la vía testamentaria o ab-intestato, puesto que solo prevalece la teoría que habrá sucesión intestada siempre y cuando no exista testamento por parte del causante en donde se refleje la clara intención de este último en referencia a los bienes a ser heredados.

            Tal y como se ha mencionado anteriormente, la herencia tiene sus inicios en Roma, donde el pater familias a través de esas grandes facultades que este poseía en designar a un integrante del grupo familiar como su sucesor o heredero a título universal, el cual a raíz del fallecimiento de aquel, éste último se subrogaba en los derechos y obligaciones y a su vez asumía la soberanía del hogar. Sin embargo, en el Derecho Germánico ese poder absoluto de transmitir el patrimonio no se concentraba en el Haussherr o señor de la casa, pues la continuidad del mismo se regia por principios sucesorios que permitían disgregar la masa de bienes en sucesiones de derechos singulares haciendo especial énfasis primeramente en la continuidad familiar de estos.

 

            De allí que, la herencia es definida por diversos autores como aquel conjunto patrimonial considerado como una unidad contentiva de bienes y obligaciones susceptibles de valoración económica que ha de ceder el causante a sus herederos o causahabientes por concepto de fallecimiento de aquel. Al respecto, Rojas, (ob. cit.), comenta sobre la conceptualización de este término desde distintas doctrinas, a saber:

 

Para la doctrina alemana, la herencia es aquella masa de bienes que resta después deducidas las deudas y los legados…Para la jurisprudencia española la herencia es el remanente que queda del conjunto de bienes y derechos del causante después de pagarse los legados y las deudas del causante.(p.19)

 

            Sin embargo, el mismo autor señala que la herencia es en suma una universitas juris que comprende tanto relaciones activas como pasivas, pudiendo estar caracterizadas por un patrimonio activo si los elementos que lo componen o integran son superiores a los pasivos y viceversa. Ahora bien, es importante señalar que con el advenimiento del deceso de una individuo conlleva necesariamente a la sustitución de esta por otra en la totalidad de sus relaciones, para ello, el ordenamiento jurídico venezolano a establecido la figura de las sucesiones como medio de consecución de la personalidad del causante y diferir la herencia a sus herederos.

 

2.3 Apertura de las Sucesiones.

 

            Las sucesiones se aperturan en el mismo momento en que se produce el fallecimiento o desaparición física de un individuo y a su vez en el último domicilio de éste. Al respecto, el Código Civil Venezolano en su artículo 993 establece claramente que la sucesión se abre en el mismo momento del fallecimiento y en el lugar del último domicilio del de cujus. En este sentido, Rebora (1952) establece que el Derecho Hereditario se abre tanto en las sucesiones legítimas o testamentarias desde el deceso del autor de la sucesión. Sin embargo, es condición sine qua non que se produzca el hecho en que el patrimonio del causante haya quedado sin titularidad de propiedad y en consecuencia este deba ser transmitido a otros que la ejerzan.

 

            Precediendo lo anteriormente mencionado, en la apertura de las sucesiones se origina necesariamente el llamado virtual según la ley o testamento a aquellos que le sucederán al de cujus o causante, pues estos son catalogados primeramente sucesores y herederos. Según Rojas (ob. cit.) establece características diferenciales de cada uno de ellos, pues el primero es el Heredero o Legatario que todavía no ha aceptado la herencia o legado, y el segundo es aquel sucesor a título universal que una vez aceptada la herencia o legado se convierte o adquiere su condición de heredero.

 

            Es de hacer notar que, el legislador a través de la apertura de las sucesiones persigue un fin en particular pues le da el tratamiento jurídico respectivo para la consecución de la personalidad del causante después de su fallecimiento, esto conlleva a la delación de la herencia, Al respecto, Sojo (1990) lo define como aquel llamamiento efectivo que poseen los herederos, es decir, la posibilidad concreta que se tiene de poseer la titularidad de la herencia por parte de éstos. Sin embargo, el precitado autor hace especial referencia en diferenciar la delación, vocación y llamamiento pues aunque todos coinciden en una misma  situación jurídica cada uno de ellos se caracterizan de la siguiente manera:

 

La vocación se adquiere en el momento que se abre la sucesión y se es llamado a ella; y la delación se hace a favor de quien es llamado. Por ello ser afirma que la delación y vocación son inescidibles, es decir son conceptos que permanecen unidos y no se pueden escindir o separar.(p.249)

 

            Finalmente, es imprescindible tomar en cuenta la facultad que tiene los herederos en repudiar o aceptar la herencia dejada por el de cujus, es decir, una vez instituido tanto su vocación como la delación respectiva, este podrá admitir ipso iure, de pleno derecho o en forma tacita el patrimonio o en su defecto, tal y como lo establece el Código Civil en su artículo 1011 en rechazarla en forma expresa y a través de documento público. El anterior comentario se fundamenta además en la opinión del precitado autor quien señala que renuncia origina como consecuencia directa la adquisición a favor de los otros llamados a suceder, pues la parte del renunciante se difiere a sus coherederos o a los herederos ab-intestato.

 

2.4 Clases de Sucesiones

 

            Bajo la premisa fundamental de producirse el hecho del fallecimiento de una persona, surge necesariamente establecer y determinar cúal ha sido la voluntad del de cujus pues según el ordenamiento jurídico venezolano existen dos (2) tipos de sucesiones, a saber:

 

- Las sucesiones diferidas por ley o catalogadas también como ab-intestato: Son aquellas en donde el patrimonio propio del de cujus se diferirá a los herederos según los términos establecidos en las normas que regulan este aspecto. No obstante, este tipo de sucesiones solo procederá cuando no hay manifestación expresa de éste para con la herencia y según Rojas, (ob. cit.), expresa que se toma como presunción en que la misma se transmitirá tomando en consideración el sistema biológico o vínculos de sangre y el de los afectos que une a los sucesores con el causante.

 

No obstante, Torres, (1986), manifiesta, que tales sucesiones son muy comunes y se presentan con más frecuencias que las testamentarias, así mismo acota lo siguiente:

 

Debido al altísimo porcentaje de personas que no testan, la sucesión que se presenta más es la intestada o ab-intestato. Estadísticamente acontece algo similar que con el régimen legal supletorio de la comunidad de bienes en el matrimonio, al cual régimen queda sometida la mayoría de los cónyuges por no haber hecho capitulaciones matrimoniales antes de la celebración del vinculo…(p.94)

 

 

Las sucesiones testamentarias o también conocidas como testadas: Son aquellas en que el patrimonio del causante se diferirán según disposición o manifestación expresa de voluntad por este a través de testamento, sin embargo, este tipo de sucesiones engloban una serie de aspectos relevantes, para ello, Sojo (ob. cit) establece que tal voluntad debe cumplir con ciertos requisitos para que pueda tener eficacia jurídica, entre los cuales se encuentran: la capacidad de disponer que debe tener el de cujus de testar, que el testamento sea emitido en forma valida y que en el mismo se haya respetado la legitima o cuota parte que por derecho le pertenece a cada heredero entre otros. Por tal motivo, la presente investigación se limita únicamente a la mención este tipo de sucesiones pues la misma se encuentra enfocado a las consecuencias civiles de las transmisiones gratuitas de propiedad por vía ab-intestato.

 

            Por último, es importante mencionar que Rojas (ob. cit.) comenta lo siguiente:

 

 Algunos autores ven en una tercera especie de sucesión cuando existe parte testada y parte intestada, llamando a esta sucesión mixta; pues, debe entregarse parte del patrimonio de acuerdo con las disposiciones testamentarias y parte por el orden de suceder; pero en realidad esta no es una tercera especie de sucesión, sino la conjunción de ambas.(p.30)

 

 

            Es de hacer notar, que el ordenamiento jurídico venezolano solo prevé los dos tipos de sucesiones ya referidos, es decir, las testamentarias o las ab-intestato y que toda consideración relativa a una tercera clase de sucesiones es de carácter meramente doctrinal. Igualmente, es de hacer notar que, llegado el caso de que en la práctica se presentara la existencia de un testamento en donde solo una parte del patrimonio se ha tomado en consideración y faltare otra parte del mismo no incluida en dicho testamento se procederá de conformidad a lo establecido para las sucesiones ab-intestato.

 

2.5 Orden de suceder

 

            En relación a este aspecto, es fundamental determinar que el orden de suceder esta íntimamente ligado a las sucesiones ab-intestato o legales, pues tal y como se ha expuesto anteriormente en esta investigación es en este tipo de sucesiones en donde no se ha manifestado la voluntad del causante en trasmitir el patrimonio dejado por el mismo, por tal razón, es importante destacar que en el Código Civil Venezolano establece las legislaciones atinentes al caso. Al respecto Sojo (1982)  declara lo siguiente:

 

…la Ley ante el silencio del de cujus dispone por vía supletoria de su voluntad, que los bienes dejados por este pasen a poder de determinadas personas a quienes durante la vida le ligaron afectos derivados del vinculo de sangre. Y por ello, el legislador no puede dejar al libre arbitrio de quienes suceden al causante, el orden en que deban ser llamado a suceder en la herencia. Por el Contrario, de manera taxativa señala quien o quienes de esas personas tienen derecho preferente para recibir los bienes, créditos y obligaciones que hayan quedado sin titular…(p.71)

 

            Es entonces, que según lo antes expuesto en el ordenamiento jurídico venezolano  las sucesiones de este tipo se caracterizan por existir individuos llamados a suceder y a su vez se deberán ajustar a preceptos o normas contempladas en el Código Civil de acuerdo al orden de allí establecido y expuesto dentro de las bases legales con más detalle. El autor de esta investigación, considera pertinente englobar estos en tres (3) grandes rubros, los cuales son siguientes:

 

- Los parientes entre los cuales se encuentran los descendientes, ascendientes y hermanos tomando en consideración los descendientes de estos y otros parientes hasta sexto grado de consanguinidad.

 

- El cónyuge supérstite  o también conocido como cónyuge sobreviviente siempre y cuando no existan capitulaciones matrimoniales.

 

- El estado, el cual concurrirá a la sucesión siempre y cuando no exista la presentación de los mencionados up-supra y es en donde se produce la Herencia Yacente.

 

2.6 Derecho de Representación

 

            Este tipo de derecho puede presentarse como una ficción jurídica en aquellos casos en donde el llamado principalmente a heredar se encuentre fallecido o incapaz para suceder y a su vez éste poseía la cualidad de sucesor ante el deceso de aquel, pues bajo este precepto, la ciencia de derecho ha adoptado la figura de la representación, no obstante, ésta se encuentra consagrada en el Código Civil Venezolano y ratificada en la L.I.S.S.D.R.C. vigente. Bajo esta interpretación, Ricci, (citado por Rojas ob. cit) define a la representación como“…El derecho de representación es una ficción de la ley por la cual los descendientes, subiendo los grado anteriores a ellos, se colocan en el lugar de un ascendiente suyo más próximo al de cujus para sustituirle en sus derechos”(P.63)

 

            A su vez, Sojo (ob. cit.) expresa que el derecho de representación es un principio fundamental que el legislador ha tomado para el momento en que este tipo de suposición legal se presenten según las circunstancias específicas de la sucesión y no exista por parte del causante disposición alguna sobre su patrimonio, De esta forma, la condición sine qua non para que pueda ser alterada o modificada tal intención por parte de aquel, es a través de la voluntad expresa del causante por medio de su testamento.

 

 

            Con base a lo anteriormente expuesto, es importante destacar que el derecho de representación tiene ciertas características relevantes de carácter esencial, pues solo se podrá optar por el beneficio antes citado en los casos en que el llamado a suceder se encuentre premuerto, ausente o indigno, este último definido como la sanción impuesta por el de cujus a alguno de sus herederos por faltas graves hacia aquel o a su memoria. Además de ello, los casos de representación se basa en la norma, la cual constituye la presunción de voluntad consagrada en las sucesiones ab-intestato, es decir cuando concurran algunas de estas variables, se tomará como premisa fundamental en que el deseo principal del causante sería diferir su patrimonio a sus familiares más cercanos tomando en cuenta para ello el afecto familiar, el cual se inclina primeramente hacia los descendientes, luego a los ascendientes y por último a los colaterales.

 

2.7 Beneficio de Inventario

 

            El beneficio de Inventario, como su misma palabra lo define es un privilegio que posee todo aquel que es llamado a suceder, y puede presentarse bien sea en las sucesiones ab-intestato o testamentarias, el propósito fundamental que se persigue con esta modalidad de aceptación de la herencia es salvaguardar el patrimonio propio el cual es titular  heredero. Al respecto Rebora (ob. cit.) establece que “El Beneficio de Inventario, es decir, el derecho a no ser abrumado por la obligación de hacer frente, no solo con los bienes de la herencia, sino, también con los bienes propios, al pago de las deudas del cujus…”(P.271)

 

            Ahora bien, el ordenamiento jurídico venezolano también prevé la posibilidad de que los llamados a suceder puedan subrogarse en la personalidad del causante en tanto y en cuanto se impida la confusión de ambos patrimonios, para ello el Código Civil en sus artículos 1024 y 1026 establecen la viabilidad de que el heredero solicite la admisión del beneficio de inventario y en aquellos casos en que concurran varios solo bastará la intención que tenga uno de ellos para que así se haga.

 

            No obstante, Rojas, (ob. cit.), establece que la intención de solicitar el beneficio de inventario deberá ser declarada por escrita ante un Juez de primera Instancia en lo Civil en el lugar donde se abrió la sucesión y este no podrá negárselo si se solicita en el tiempo y la forma correspondiente pues es un privilegio establecido en Ley.

 

            Finalmente, es importante señalar que se puedan presentar herencias en donde el activo sea inferior al pasivo o en su defecto que el de cujus haya sido en vida una persona insolvente y esto se encuentre reflejado fielmente en sus acreencias, para ello, es importante el beneficio de inventario pues desde sus inicios en la época romana a perseguido fundamentalmente un interés de dividir las obligaciones entre los coherederos, prevenir la confusión de patrimonios y evitar con ello así el denominado ultra vires hereditatis o lo que es lo mismo no responder con los bienes propios a las acreencias que puedan suscitarse en una sucesión.

 

2.8 Separación de Patrimonios

 

            La separación de patrimonios, es definida como aquellos derechos que poseen los acreedores del difunto en forma preferente de aquellos que pueda poseer alguno de los herederos llamados a suceder. Al respecto, Sojo, (ob. cit.) establece que tal separación no es más que otra derogación del principio de la confusión, es decir, trata de evitar la conjunción de los patrimonios del de cujus y los llamados a sucederle. Es importante señalar, que aunque la separación de patrimonios y el beneficio de inventario se encuentran íntimamente relacionados, pues ambos parten de la premisa citada ut supra pero los solicitantes son totalmente distintos, a saber:

 

En el caso de beneficio de inventario, es solicitado por los herederos con el fin de no cubrir con su patrimonio las obligaciones que puedan derivarse de la sucesión.

 

En el supuesto de la separación de inventarios, es interpuesta por los acreedores del de cujus en un plazo máximo de cuatro (4) meses contados a partir del momento en que se apertura la sucesión tal y como lo establece el artículo 1052 del Código Civil Venezolano con la finalidad de que se le cancelen preferente las deudas contraídas o adquiridas por el causante para con ellos y así evitar que uno o varios herederos insolventes o cargados de deudas propias no se aprovecharen del caudal hereditario para cancelarlas.

 

            Es importante determinar por parte del heredero en forma clara y precisa el caudal hereditario haciendo especial referencia a los pasivos contraídas por el de cujus en vida, pues, Sojo, (ob. cit.) expresa que aunque la institución de la separación de patrimonios no limita su responsabilidad frente a terceros, sino el beneficio de inventario éste al momento de aceptar la herencia se subrogara hasta con su patrimonio la cancelación de las deudas de aquellos acreedores del difunto que no encuentren satisfacción total de sus créditos en la lo dejado por el causante.

            Por otra parte, una vez dadas a conocer las consecuencias de carácter civil que encierran las transmisiones gratuitas de propiedad por causa de muerte, es necesario destacar, que éstas no solo producen los efectos antes mencionados, pues sus repercusiones van más allá y abarcan especialmente la materia fiscal, ya que las mismas se encuentran íntimamente relacionadas al momento de que se produzca el fenómeno del deceso de una persona, por tal motivo, en menester iniciar la presente sección tomando en cuenta para ello el orden jerárquico predominante en el ordenamiento tributario venezolano mencionando a su vez los preceptos contemplados en la norma general del tributo. A saber:

Código Orgánico Tributario: Norma general del tributo, que se encarga de establecer lineamientos de acción específicos existentes entre el sujeto activo y pasivo de la relación jurídico tributaria, tales como deberes formales que deben cumplir estos últimos, facultades de la Administración Tributaria frente a aquel, hecho imponible, base imponible, obligación tributaria, su surgimiento y demás variables atinentes al ámbito fiscal en aplicación de estas a cada a cada impuesto. En tal sentido, se abordan conceptos básicos fiscales para entender con mayor facilidad el escenario que se presenta en materia tributaria según lo establecidos en el C.O.T vigente que regula la materia y sustentados por especialistas en el área, entre estos se detallan:

Tributos: Los tributos son denominados como aquellas prestaciones dadas en dinero y exigidas por el Estado a través de su poder de imperio según lo establecido por una Ley y todos ellos persiguen un fin común, cubrir el gasto público que se ocasiona en razón de las propias actividades que desarrolla este. Así mismo, estos se clasifican de la siguiente manera:

Impuestos: Es la obligación pecuniaria que el estado en virtud de su poder de imperio exige a los ciudadanos, para la satisfacción de sus necesidades. Cantidad de dinero y/o especie que el estado a través de su poder de imperio exige sin reciprocidad en virtud de una decisión coactiva. (Ley o decreto).

Tasas: Es un tributo que se caracteriza por la prestación de un servicio público que se exige en forma individual a cada sujeto pasivo.

Contribuciones: Es un pago único que realizará aquella persona llamado a contribuir por la obtención de un beneficio especial.

Obligación Tributaria: El precitado cuerpo legal según la disposición transitoria número 5 de la carta magna ha establecido con suficiente carácter que todo lo concerniente a la materia tributaria, se reúnen en un texto denominado código en donde se definen además una serie de términos, tales como hecho imponible, obligación tributaria, deberes formales, sujetos que intervienen en la relación jurídica tributaria y facultades de la administración tributaria, entre otros, los cuales sirven como plataforma para que otras leyes de índole fiscal se ajusten a las normas allí establecidas al momento de que se efectúen regulaciones sobre una materia determinada.

            Por tal razón, la norma eiusdem en su artículo 13 define por Obligación Tributaria como aquella que surge entre el Estado a través de su potestad tributaria y los sujetos pasivos del impuesto al momento en que ocurra o se perfeccione los presupuesto legales establecidos en la norma y conocido como hechos imponibles, a su vez esta caracterizada por ser de tipo personal, obligacional y principal, pues su función se encuentra enmarcada al pago publico.  No obstante, el nacimiento de aquella origina necesariamente la denominada relación jurídico tributaria la cual esta íntimamente relacionada con la dación en pago de un tributo en específico. Al respecto, Villegas (1998), en su obra Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario expone:

…podemos definir a la relación jurídico tributaria como un vinculo jurídico que se entabla entre el fisco como sujeto activo, que tiene la pretensión de una prestación pecuniaria a titulo de tributo, y un sujeto pasivo que esta obligado a la prestación (p.246)

No obstante, hablar en forma aislada de la obligación tributaria resulta contradictorio y dificultoso pues dicho término origina como consecuencia directa el acaecimiento del hecho imponible el cual a su vez produce la relación jurídico tributario entre individuos denominados por el ordenamiento jurídico venezolano, sujeto activo y pasivo, el cual el primero de ellos funge como aquel ente publico acreedor del tributo y el segundo definido como aquel que se encuentra obligado a la prestación fiscal ante aquel.

Hecho Imponible: Este término, es ampliamente conocido como la condicionante o el conjunto de supuesto materiales de hechos adoptados por la leyes fiscales que permiten diferenciar los tributos unos a otros. De igual modo, es fundamental que se cumplan con los presupuestos establecidos por las normas para tipificarlo como tal y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria pues así lo ordena claramente el Código Orgánico Tributario vigente en su artículo 36. Al respecto, Jarach (1993) en su obra Finanzas Públicas y Derecho Tributario señala que “…La hipótesis legal condicionante tributaria que estamos llamando hecho imponible, debe estar descrita por la norma en forma completa para permitir conocer con certeza cuales hechos o situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias sustanciales” (p.272)

No obstante, el hecho imponible se encuentra conformado por los siguientes elementos:

Elemento Subjetivo: Enfocados principalmente a los personajes que intervienen en la relación jurídico tributaria, entre los cuales se encuentran, el Sujeto Activo representado por el ente publico acreedor del tributo bien sea este nacional, estadal o municipal, dependiendo del ámbito territorial sometido a su potestad o jurisdicción y el Sujeto Pasivo conformado por aquellos que están sujetos a cumplir con la obligación tributaria, bien sea en calidad de contribuyentes, responsables, agentes de retención o percepción.

Elementos Objetivos: Compuesto por:

Aspecto Espacial: Es definido como el lugar en donde la condición o presupuesto de hecho establecido en la norma se origina por parte del individuo y se origina la obligación respectiva.

Aspecto Temporal: Es el periodo o momento de causación del tributo, es decir cuando se verifica el perfeccionamiento del mismo.

Aspecto Personal: Es el destinatario legal tributario o aquella persona u individuo que realiza una operación que esta sujeta a gravamen.

Base Imponible: Esta variable dentro del ámbito tributario se encuentra expresada por aquella cantidad al cual se le aplicara las alícuotas respectivas para obtener el monto del impuesto.  Al respecto Jarach (ob. cit.), puntualiza lo siguiente:

…La adecuación del monto del impuesto a la magnitud de los hechos económicos que constituyen los presupuestos legales de las obligaciones tributarias, implica –necesariamente-- una medición de los hechos imponibles, es decir la aplicación de una unidad de medida que permita transformar esos hechos en cantidades, a las que se aplicaran las alícuotas correspondientes…(p.388)

Por último, sobre este aspecto es importante destacar que en el ordenamiento jurídico las leyes venezolanas de carácter tributario se caracterizan por establecer las alícuotas respectivas a cada caso en particular que estas tipifican sobre el aspecto objetivo del hecho imponible, sin embargo, se caracterizan por ser fijas, proporcionales o progresivas todo ello dependerá de la legislación correspondiente de cada una de ellas.

Deberes Formales: Una vez conocidos los preceptos básicos establecidos por el C.O.T. vigente, esta misma norma regula lo referente a las formas de actuación por parte de los sujetos pasivos de la relación jurídico tributaria, catalogándolas como deberes formales, entre los cuales se destacan plazos, formas para tributar, y emisión de documentos exigidos por la leyes fiscales entre otros, los cuales son detallados con mas amplitud en las bases legales de la presente investigación. A este respecto el articulo 145 eiusdem establece que “Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria” (p.48)

Por su parte, el artículo 146 de la norma en comento establece que los deberes formales deben ser cumplidos por las siguientes personas:

Las Personas Naturales bien sea en su propio nombre  o en su defecto por sus representantes o mandatarios.

En Personas jurídicas por sus representantes legales o convencionales

En las entidades o colectividades por aquellos que las administre o por cualquiera de sus integrantes.

En las sociedades conyugales, sucesiones, fideicomisos uniones estables entre hombres y mujeres por aquellos que los administre, represente, el designado por componentes de estos o por cualquiera de los interesados.

No obstante, es importante destacar que a raíz de la reforma sufrida por el C.OT. Vigente los deberes formales se han mantenido; a diferencia de las normas referentes a las sanciones por su incumplimiento, han cambiado sustancialmente y se han convertido en la actualidad en un universo infracciones que delimitan suficientemente las actuaciones de los sujetos pasivos frente a la Administración Tributaria coadyuvando de esta manera a la correcta actuación de los mismos en aras del cumplimiento fielmente de aquellos.

Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos: Una vez efectuado el estudio los aspectos y términos generales establecidos en el C.O.T., se procede a realizar una sinopsis sobre los preceptos legales contemplados en la norma tributaria especial que regula el deceso de una persona, en relación a los deberes formales y demás requisitos que deben cumplir por parte de los herederos para la presentación de la respectiva declaración sucesoral, sin menoscabo del ámbito civil que envuelven a las sucesiones detallados ampliamente ut-supra.

Deberes Formales y Requisitos para Declarar: Ahora bien, en relación a los deberes formales establecidos en la L.I.S.S.D.R.C es importante señalar que la precitada norma hace especial énfasis en lo siguiente:

Se debe presentar la declaración sucesoral dentro de los 180 días siguientes, los cuales serán contados como hábiles a partir del fallecimiento de la persona y el deber subsiste aun cuando el pasivo sea mayor que el activo.

La declaración del impuesto sucesoral deberá ser presentada según los formularios autorizados por la administración tributaria, para ello se utilizan las planillas  signadas con las siglas  Forma S-32 y Forma S-1 con sus anexos, los cuales se detalla a continuación:

 

Forma S-32 Anexo 1 correspondiente a la relación de Bienes que forman el Activo Hereditario

Forma S-32 Anexo 2 correspondiente a Bienes Muebles, Valores Títulos y Derechos etc.

Formulario S-1 Anexo 3 correspondiente a Pasivo.

Formulario S-1 Anexo 4 correspondiente a Desgravámen.

Formulario S-1 Anexo 5 correspondiente a Exenciones.

Formulario S-1 Anexo 6 correspondiente a Exoneraciones.

Formulario S-1 Anexo 7 correspondiente a Bienes Litigiosos.

Se deberá comprobar la filiación o nexo de los familiares para con el causante, pues en los casos de descendientes bastara la partida de nacimiento, o cualquier otro documento publico en donde este reconozca a aquellos y en referencia al cónyuge sobreviviente bastara  el acta de matrimonio para que este goce la cualidad de heredero.

Es criterio por parte de la Administración Tributaria que tanto los documentos filiatorios como los del patrimonio a heredar sean presentados en original y tres (3) copias.

Se debe especificar en la declaración sucesoral las características relacionadas con los bienes que forman activo y pasivo hereditario.

Para gozar del desgravámen contemplado en la ley que versa sobre la vivienda principal del causante, los herederos están en la obligación de demostrar ante la Administración Tributaria que se cumplen las condiciones contempladas en la norma.

En el supuesto de hecho que se origine un impuesto sucesoral a favor del fisco nacional se deberá solicitar el Registro Información Fiscal con la finalidad de tramitar el pago correspondiente.

En relación al pago del impuesto sucesoral esta era cancelada en el formulario denominado Planilla de pago (Forma 02) y actualmente es conocida como Planilla de pago de Impuesto sobre Sucesiones conocida como (Forma PS-32) la cual se pagará en una oficina de fondos receptores nacionales.

Es un deber de carácter subsidiario a favor de los herederos solicitar ante la Administración Tributaria respectiva el certificado de solvencia sucesoral, previendo en un futuro una posible disolución o venta de un activo heredado, pues al momento de que ésta se produzca el funcionario competente se encontrará en obligación de solicitarla para el otorgamiento de propiedad.

Todos aquellos documentos emanados de un país extranjero, deberá ser legalizado y traducido por un interprete público. La legalización implica el sello del consulado de Venezuela o en su defecto el de la apostilla de la  haya.

Los demás que la Administración juzgue necesarios de acuerdo a las características particulares de cada sucesión.

            Finalmente, determinado los deberes formales y requisitos para presentar la declaración de impuesto sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el legislador a contemplado la posibilidad de que las mismas una vez formadas puedan ejercer actividades civiles o mercantiles con el patrimonio dejado por el causante, para ello la investigación tiene especial mención en determinar según preceptos legales fielmente establecidos en las leyes tributarias la forma o régimen de tributación de estas en materia de impuesto sobre la renta e impuesto a los activos empresariales, a saber:

Ley de Impuesto sobre la Renta: Es un impuesto que grava directamente la renta obtenida por las personas durante un ejercicio fiscal, de igual forma es un tributo muy popular en el mundo, productivo y adquirido por las diversas administraciones tributarias de varios países, Al respecto, Villegas (1990), sostiene que “…tiene un elevado rendimiento, y tiene también la ventaja que un aumento en la alícuota puede incrementar los ingresos sin necesidad de recurrir a nuevos gravámenes; se cree también que se adapta a objetivos de justicia social…”(p.536). 

En tal sentido, el legislador venezolano también ha adquirido este tipo de tributo como medio fiscal predilecto para satisfacer necesidades colectivas y a su vez contribuir con el gasto público. De este modo, en la ley que regula esta materia, se establecen una serie de preceptos legales que determinan diversas situaciones de carácter fiscal para los sujetos pasivos de este impuesto, en los cuales se destacan las comunidades hereditarias o sucesiones.

Al respecto, se realiza en forma general un análisis de la Ley de Impuesto Sobre la Renta atendiendo específicamente a lo concerniente al régimen de tributación de las sucesiones frente a este tributo, tomando en consideración para ello los aspectos esenciales de este tributo, los cuales se detallan a continuación:

            Hecho Imponible: Es catalogado por la Ley de Impuesto sobre la Renta como aquel enriquecimiento anual neto y disponible obtenido por una persona natural, jurídica o sus asimiladas, producto de sus actividades económicas de cualquier origen sea o no la causa o la fuente de sus ingresos territorial o extraterritorial durante un ejercicio determinado.

            Sujetos del Impuesto: Tal y como se encuentra consagrado en el artículo 7 de la  norma eiusdem, las personas sometidas a este impuesto son las personas naturales, jurídicas, compañías anónimas, sociedades de responsabilidad limitada, las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, herencias yacentes, las comunidades, así como cualquier otra sociedad de personas, incluidas en este rubro las irregulares o de hecho y las demás citadas en este artículo.

Obligación Tributaria: Tal y como se ha mencionado en la presente investigación la obligación tributaria se encuentra íntimamente relacionada con el acaecimiento o perfeccionamiento del hecho imponible, es entonces, que ocurrida ésta surge de manera concomitante la obligación y por ende la sujeción a las normas establecidas en el precitado cuerpo legal.

Deberes Formales: La norma en comento, establece sobre este particular lo siguiente:

Llevar en forma ordenada y ajustada a los principios de contabilidad generalmente aceptados los libros y demás registros contables.

Llevar un registro foliado y sellado por parte de la administración tributaria sobre aquellos libros en donde se registran las operaciones de la entidad.

Presentar las declaraciones de tipo informativo o a manera de control fiscal, en razón de lo estipulado en el articulo diez (10) de la norma eiusdem.

Presentar la declaración definitiva de rentas y pagar el impuesto correspondiente en las formas y plazos para ello, según lo establecido en la ley. Para las personas naturales y jurídicas dicho plazo será de tres (3) meses contados a partir del cierre del ejercicio civil o económico respectivamente.

Presentar la declaración estimada de rentas en las formas y plazos consagrados en dicha norma, entre los cuales se encuentran los siguientes:

Las Personas Naturales deberán presentarla dentro de la segunda quincena del noveno mes del ejercicio anual.

Las Personas jurídicas deberán presentarla dentro de la segunda quincena del sexto mes del ejercicio anual.

Las formas de pago de las declaraciones estimadas de rentas de acuerdo a lo establecido en la resolución 904 y publicada en gaceta oficial No.- 37.409 de fecha 21/03/02 es de la siguiente manera:

En el caso de las personas naturales, estas podrán efectuar el pago hasta en cuatro (4) porciones cada treinta días (30).

En el caso de personas jurídicas, estas efectuaran su pago hasta en nueve (9) porciones cada 30 días.

Efectuar y enterar en forma oportuna las retenciones en aquellos casos que si expresamente lo mande la ley y el decreto 1.808 reglamentando las retenciones en materia de impuesto sobre la renta

Inscribirse en el Registro de Activos Actualizados (RAA) y llevar en forma adecuada los libros de ajuste por inflación.

Inscribirse en el Registro de Información (RIF)

Emitir los talonarios de facturas acordes a las disposiciones contenidas en esta norma.

Exhibir en un lugar visible el comprobante numerado y fechado por parte de la Administración Tributaria de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior.

            Partiendo pues, de la premisa establecida por el legislador venezolano es menester destacar que las sucesiones o comunidades son sujetos pasivos del impuesto en cuestión y por ende sometidas al tal régimen en tanto y en cuanto se produzca el precepto establecido por la ley catalogado como hecho imponible. Ahora bien, la norma eiusdem establece en su articulo 10 que todas aquellas personas citadas en el literal c) del artículo 7 -entre las cuales se encuentran las comunidades-  no estarán sujetas al pago del presente tributo por sus enriquecimientos netos obtenidos durante un periodo o ejercicio fiscal ya que el tributo se cobrara por cabeza de socios o comuneros.

            Ahora bien, el mismo artículo 10 establece que aunque no están sujetas al pago del Impuesto Sobre la Renta, pues se cobrará el mismo por cabeza de socios o comuneros, si estarán sometidas al régimen establecido en la norma para determinar sus  enriquecimientos al igual sobre aquellas obligaciones de control y fiscalización que en ella se establecen, ya que estos responderán solidariamente al pago del impuesto que con motivo de su cuota de participación corresponda pagar. Y de igual manera, tales socios o comuneros deberán designar un representante legal para los efectos fiscales, el cual se encargara de las siguientes obligaciones:

Comunicar por escrito ante la administración tributaria el domicilio donde se desarrolle la actividad y a su vez el del representante legal.

Determinará los enriquecimientos o pérdidas del consorcio o comunidad.

Informará a la administración tributaria como se repartieron las utilidades o pérdidas.

Notificar el domicilio Fiscal de cada socio o comunero.

Dará cumplimiento a los deberes formales que determine el reglamento y la administración tributaria.

            Por otra parte, el precitado artículo dictamina además como regla de control fiscal que cada uno de los socios o comuneros en razón de sus ingresos determinados por su cuota de participación en la comunidad deberán declarar en forma separada o de manera personal. Sin embargo, tal disposición origina como consecuencia que éstos si estarán sometidos al pago del impuesto sobre la renta pero a titulo individual, lo que conlleva a conocer ciertas variables relevantes sobre este aspecto, entre los cuales se destacan:

Las personas naturales y sus contribuyentes asimilados, tributaran en razón de la tarifa 1 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y sus disposiciones establecidas allí para casos específicos, como por ejemplo quien es definido como persona natural no residente, tiempo para determinar la residencia para efectos fiscales en Venezuela y la tarifa a aplicar. Sin embargo, esta destinada por el legislador exclusivamente para éstos únicamente y se caracteriza por ser progresiva y de tipo proporcional.

El mínimo tributable por parte de las personas naturales será mil (1000) unidades tributarias como enriquecimiento global, neto y anual o de mil quinientos (1500) unidades tributarias de ingresos brutos. Es decir, se deberá declarar por parte de los comuneros o socios si sus entradas monetarias son superiores a los montos señalados.

Podrán deducir todos aquellos gastos normales y necesarios para producir renta de acuerdo a lo dictaminado en el artículo 27 de la precitada ley.

Como persona natural gozarán de desgravámenes tal y como lo establece el artículo 60 de la norma eiusdem, como por ejemplo gastos de educación para el contribuyente y descendientes no mayores de 25 años, lo pagado por primas de seguro de hospitalización, cirugía y maternidad, intereses hasta mil (1000) unidades tributarias, alquileres de vivienda que le sirva como hogar a éste, hasta ochocientos (800) unidades tributarias.

Podrán optar como desgravámen único de setecientas setenta y cuatro (774) unidades tributarias.

Podrán obtener rebajas en el monto del impuesto a pagar según lo estipulado en el artículo 62 de la ley en comento, es decir diez (10) unidades tributarias como rebaja personal, diez (10) unidades tributarias por el cónyuge no separado de bienes, diez (10) unidades tributarias por cada ascendiente o descendiente, este ultimo hasta los 25 años y en forma permanente para aquellos que este incapacitados para el trabajo.

Deberán cumplir con todos aquellos deberes formales relativos a las formas y plazos para presentar y pagar el impuesto en cuestión.

            Es importante destacar que, según los preceptos legales tributarios establecidos en esta norma queda demostrado fehacientemente que aunque las sucesiones o comunidades hereditarias no están sujetas al pago del impuesto sobre la renta pero si se encuentran normadas por reglas especificas que delimitan su forma de tributación a diferencia de cualquier persona natural o jurídica. Sin embargo, es menester acotar que en el caso que se presentaren incumplimientos de deberes formales o se omitiere algunas obligaciones fiscales, los socios o comuneros son solidariamente responsables en el pago de éstas, pues así lo ha ordenado el legislador.

Ley de Impuesto a los Activos Empresariales: Siguiendo la misma temática del punto anterior, este tipo de tributo es catalogado por el legislador venezolano como un impuesto compensatorio al Impuesto Sobre la Renta que deberán pagar todas aquellas personas sujetas a este último, en tal sentido se hace una exégesis de aquel con la finalidad de establecer la forma de tributación por parte de las sucesiones o comunidades hereditarias, sin menoscabar los preceptos generales de esta ley especifica, en donde se encuentran los siguientes:

Hecho Imponible: Esta definido por el legislador como la tenencia de activos tangibles e intangibles por parte de los sujetos pasivos, situados en el país o reputados como tales y que dentro de un periodo o ejercicio tributario se encuentren incorporados a la producción de la renta o enriquecimiento provenientes bien sea de actividades industriales, explotación de minas e hidrocarburos, comerciales, las cuales se consideran dentro de esta categoría los arrendamientos o cesiones de uso con excepción a aquellos destinados a vivienda.

Base Imponible: Se encuentra determinado según lo establecido en el artículo 4 de la siguiente manera:

Será el valor promedio de aquellos bienes destinados a la producción de la renta, es decir, el valor al principio y al final de estos durante un ejercicio gravable, tomando en cuenta la desvalorización monetaria por efectos de la inflación, las depreciaciones y amortizaciones procedentes si las hubiere y posteriormente a este resultado se le aplicara la tarifa única del uno por ciento 1% contemplada en el articulo diez (10) de la presente ley.  Esto quiere decir matemáticamente lo siguiente:

 

Cuadro 3: Determinación del Valor Promedio de los Activos.

Fórmula:	Nomenclatura
VPAA = VAI + VAF                                         2	VPAA: Valor Promedio Anual de Activos VAI:  Valor de Activo al Inicio de Ejercicio VAF:  Valor de Activo  al Final de Ejercicio
VPA * Alc. = Impuesto Causado	Alc= Alícuota del Impuesto.

Fuente: Linárez J. (1999)

 

            Ahora bien, en el caso de los bienes cedidos o dados en arrendamiento por aquellas personas catalogadas por la ley como personas no comerciantes su base imponible es sustancialmente diferente, a saber:

 

Cuadro 4: Determinación de la Base Imponible de los Bienes cedidos o dados en Arrendamiento

Fórmula:	Nomenclatura
B.Imp. =  C.Hist + Mjr – Dprc. Acum	B.Imp.: Base Imponible C.Hist: Costos históricos Mjr: Mejoras Dprc. Acum: Depreciaciones Acumuladas

Fuente: Linárez J. (1999)

           

Es entonces que, a través de estas fórmulas se obtendrá el impuesto causado del ejercicio por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales, sin embargo para determinar el impuesto a pagar por este tributo, se debe tomar en cuenta el Impuesto Sobre la Renta causado, por tanto el impuesto a pagar será la cantidad que exceda del total del Impuesto Sobre la renta Causado por el ejercicio gravable, si lo hubiese, es decir:

 

 Si el IAE es mayor que el ISLR se pagará la diferencia por IAE.

 Si el ISLR es mayor que el IAE se pagara solo ISLR.

Sujetos del Impuesto:   Es importante destacar que el Impuesto a los Activos Empresariales es un impuesto compensatorio del Impuesto Sobre la Renta, sin embargo, los sujetos de este tributo están definidos como aquellos personas que se encuentran citadas en el articulo siete (7) de la ley que regula la materia, entre las cuales se destacan los siguientes:

Personas Naturales y sus asimilados siempre y cuando sus ingresos anuales no excedan las mil (1.000) Unidades Tributarias.

Personas jurídicas y sus asimilados.

Las comunidades.

Sociedades irregulares o de hecho.

Arrendamientos financieros.

Todos los demás contribuyentes que califiquen como tales  en razón de la sujeción al impuesto sobre la renta.

Obligación Tributaria: Se encuentra íntimamente relacionada con el perfeccionamiento del hecho imponible, es decir, al momento en que los sujetos pasivos del impuesto sobre la renta incurran el los hechos imponibles contemplados en la ley de impuesto sobre los activos empresariales surgirá de esta manera la obligación tributaria respectiva y a su vez estos deberán ajustarse a la demás disposiciones contempladas en esta ultima.

Deberes Formales: Entre estos, se destacan los siguientes

Presentar la declaración de impuesto a los activos empresariales denominada Forma-31 dentro de los tres (3) primeros meses siguientes al cierre del ejercicio anual en una oficina receptora de fondos nacionales.

Presentar la declaración estimada a los efectos de esta ley, no obstante, el articulo 17 de la norma en comento establece que el ejecutivo nacional podrá sustituir dicha declaración por un pago anticipado a través de la Planilla de Pago (Forma 02) sobre un tributo mensual equivalente a un dozavo del impuesto causado en el ejercicio anual inmediatamente anterior.

Todos aquellos que se desprendan en razón de la vinculación existente entre el impuesto sobre la renta y activos empresariales.

Este tipo de impuesto, se caracteriza por ser un impuesto complementario del Impuesto Sobre la Renta, es de imposición anual, territorial, esta dirigido al patrimonio, es compensatorio y además parte del mismo principio tributario establecido por el legislador en relación a la viabilidad existente en que las sucesiones o comunidades hereditarias puedan ejercer actividades contempladas en la ley sometida bajo estudio, por tal motivo el artículo 13 eiusdem, en concordancia con el artículo 8 de su reglamento establecen claramente que el monto del impuesto resultante por concepto de activos empresariales deberá ser cancelado por cada socio o comunero y se distribuirá en forma proporcional a las cuotas de participación de cada uno de ellos.

De allí, se desprende que el régimen de tributación para el caso de las sucesiones,  es de carácter especial, puesto que aunque estas no se encuentran sometidas al pago de Impuesto Sobre la Renta si están sujetas a presentar declaraciones de esta índole solo a titulo informativo, en relación a sus ingresos y gastos. Es por ello que, las disposiciones legales citadas anteriormente, obedecen necesariamente a que el impuesto resultante en materia de activos empresariales no será compensable para efectos de Impuesto Sobre la Renta y por tal razón, el legislador en el artículo 8 del reglamento de la ley en comento ha establecido igualmente que la cuota parte pagada o el monto de cancelado por este podrá ser deducido de su declaración personal de rentas en la misma proporción en que se hayan determinados los réditos provenientes de la comunidad.

Por tal razón, es criterio del autor de la presente investigación, según los fundamentos legales antes expuestos, que la razón de este tipo de tratamiento se efectúa con la finalidad primordial de no desvirtuar la naturaleza compensatoria del Impuesto a los Activos Empresariales con respecto al Impuesto Sobre la Renta.

Ley de Impuesto al Valor Agregado:  Este tipo de tributo se fundamenta principalmente en gravar todas aquellas operaciones de compra, venta  y servicios entre otros, que se generen dentro de la cadena productiva de comercialización, es decir desde el nivel primario –con sus excepciones- hasta el terciario. A medida del tiempo, esta ley a sufrido diversos cambios que van desde el cambio de nombre hasta la amplitud del universo de contribuyentes, por tal motivo la presente investigación hace especial referencia con este tributo en razón a la reforma sustancial efectuada por la Asamblea Nacional de la República Bolivariana de Venezuela durante el mes de Octubre hogaño, pues según los preceptos legales establecidos en ella se abre la posibilidad de que las sucesiones y comunidades sean sujetos pasivos de este impuesto. No obstante, se efectúa una sinopsis de los aspectos generales de este, entre los cuales se encuentran:

Hecho Imponible: El presupuesto de hecho establecido en la presente ley para tipificar el tributo, se encuentra definido principalmente por la enajenación o venta de bienes muebles, la prestación de servicio, la importación y exportación de bienes muebles corporales.

Sujetos del Impuesto:   La norma en comento, específicamente en su artículo 1 y en concordancia con lo establecido en el artículo 5 eiusdem, definen claramente están que sujetos a este impuesto toda persona natural o jurídica, las comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los consorcios, demás entes jurídicos o económicos bien sean públicos o privados. De igual manera, entran en esta categoría los industriales, comerciantes, prestadores habituales de servicios,  las empresas públicas constituidas con la figura de sociedades mercantiles, las entidades de carácter oficial, que en razón de su giro o actividad habitual realicen actos catalogados como hechos imponibles, a excepción de los contribuyentes formales que aunque son una nueva modalidad pues en la antigua ley no existían, igualmente se encuentran sometidos al nuevo régimen solo en materia de cumplimiento de deberes formales.

Obligación Tributaria: Tal y como se ha mencionado en reiteradas oportunidades la obligación tributaria surge a raíz del perfeccionamiento del hecho imponible, es decir, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado se encuentra definido a través de la venta, importación, prestación de servicio y exportación entre otros, por parte de los sujetos que intervienen en cualquiera de las operaciones antes descritas. De tal manera, con el nacimiento de ésta se origina el cumplimiento de los deberes formales establecidos en la norma bajo estudio.

Determinación del Impuesto al Valor Agregado: En  relación a la determinación del Impuesto al Valor Agregado, intervienen dos elementos que se encuentran íntimamente relacionados con la base imponible y definidos según la norma que regula la materia como debitos y créditos fiscales, A saber:

El Débito fiscal: Esta representado según la ley como aquella alícuota que se le aplicara a la base imponible cada vez que un contribuyente realice una venta, servicio u operación gravada con este impuesto definido como hecho imponible.

El Crédito Fiscal: Se encuentra definido como un elemento técnico necesario para la determinación del impuesto a pagar y se encuentra representado por aquella alícuota aplicada a la base imponible en cada compra o adquisición de bienes, servicios u otro acto sujeto a este impuesto según la norma en cuestión.

Es de hacer notar que, al momento de que se realice una operación gravada o sujeta a impuesto según los preceptos establecidos en la ley eiusdem intervienen dos sujetos comúnmente conocidos como vendedor y comprador. Ahora bien, es desde este principio que al causarse el hecho imponible para el primero de estos individuos se generará un débito fiscal a su favor, el cual a su vez representara un crédito fiscal para el adquiriente, en tanto y en cuanto ambos sean contribuyentes ordinarios debidamente registrado como tales tal y como lo establece el artículo 29 de la norma en comento.

Es entonces que, al momento de efectuar la sustracción de los débitos y créditos fiscales por parte de los sujetos que interviene en las operaciones gravadas en el respectivo proceso de autoliquidación del Impuesto al Valor Agregado se originará como resultado un  tributo a pagar si el debito es mayor que el crédito o en caso contrario se constituirá un  excedente que se podrá trasladar para el próximo periodo impositivo por parte de cada uno de ellos según el caso.

Deberes Formales: En la actual Ley de Impuesto al Valor Agregado como en la derogada se han mantenido en su gran mayoría los deberes formales que deberán ser cumplidos por los sujetos pasivos del presente tributo, entre estos se encuentran:

Poseer el registro de información fiscal (RIF) y el número de identificación tributaria (NIT), éste último no indispensable.

En materia de facturación, guías de despacho, notas de débito y crédito, éstas deberán cumplir con las disposiciones contenidas en la resolución No.- 320 publicada en gaceta oficial no. 36.859 en fecha 29/12/99.

Presentar dentro de los quince (15) días siguientes al mes anterior la declaración correspondiente al Impuesto al Valor Agregado.

Llevar en forma oportuna los libros adicionales denominados libros de Compra y Venta.

Comunicar por ante la Administración Tributaria todo cambio, referente a los datos de registro y en especial su cese de actividades.

Todos aquellos establecidos en el C.O.T. vigente que se puedan aplicar en forma supletoria a la norma bajo estudio.

A raíz de la reforma sufrida de la ley de impuesto al valor agregado durante el mes de agosto del 2.002, se han insertado una serie de artículos relevantes en referencia a este tributo los cuales van desde la inclusión de nuevos hechos imponibles, específicamente los arrendamientos con fines distintos al residencial, hasta la eliminación del mínimo tributable consagrado en la antiguo régimen de la norma que regulaba esta materia, el cual en su artículo 5 establecía lo siguiente:

…Serán contribuyentes ordinarios siempre que en al año civil inmediatamente anterior al que este en curso hayan realizado operaciones por un monto superior a seis mil unidades tributarias (6.000 U.T.), o hayan estimado hacerlo para el año civil en curso o para el mas próximo al inicio de actividades.(p.8)

            De igual forma, el artículo 1 del reglamento que la norma eiusdem dictamina que “De conformidad con lo previsto en el parágrafo primero del articulo 5, el monto mínimo para tributar se modificara en forma automática el 1 de enero de cada año, en un monto de mil unidades tributarias (1.000 UT) por año”…(p.6)

            Según lo anteriormente descrito, el monto mínimo para tributar comenzaba a partir del uno (1) de enero del 2000 en cinco mil unidades tributarias (5000 UT) y éste se reduciría en mil unidades tributarias cada año, hasta llegar a un limite mínimo el cual tendría vigencia el 1 de enero del 2004 expresado en el último monto señalado mil (1000 U.T). No obstante, la vigencia del actual régimen modifico sustancialmente este precepto, pues ha eliminado y abolido por completo el mínimo tributable convirtiendo a una gran suma de individuo en sujetos pasivos de este impuesto con las demás obligaciones y deberes formales establecido en dicha norma, en tanto y en cuanto éstas efectuasen actos gravados con este tributo.  Sin embargo, el artículo 72 de la nueva Ley del Impuesto al Valor Agregado ha concedido un plazo de gracia para los nuevos sujetos pasivos de tres (3) meses calendario para facturar y trasladar el debito fiscal.

            Por la razones antes expuestas, y según los preceptos establecidos por el legislador en la norma eiusdem específicamente en su artículo 5 el cual establece que, en general toda persona natural - caso comunidad - o jurídica que por su giro, objeto u ocupación realicen actividades gravadas serán contribuyentes ordinarios de este impuesto y por ende deberán a su vez adaptarse a las disposiciones contenidas allí en relación a sus deberes formales y obligaciones ante el fisco nacional.

Sin embargo, es de hacer notar que el Decreto 2.133 de fecha 15 de noviembre de 2002 publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.571 reestableció el mínimo tributario y exonera del pago del Impuesto al Valor Agregado a todas aquellas personas que durante el año 2001 o en el año en curso (2002) hayan realizado operaciones por un monto inferior o igual a equivalente de tres mil unidades tributarias (3.000 U.T.) pero serán catalogados como contribuyentes formales de este impuesto. Asimismo tal beneficio de exoneración será aplicado hasta tanto entre en vigencia la Ley de Simplificación Tributaria o Monotributo para pequeños contribuyentes. Todo ello, conlleva que al momento de que se promulgue la norma antes citada se eliminará el mínimo tributable nuevamente y los contribuyentes podrán optar en quedarse en el sistema o régimen actual de tributación o en su defecto en el mono tributo que englobaría los impuestos sobre la renta, activos empresariales y valor agregado.

            Por último, se observa que el ámbito sucesoral tiene características esencialmente civiles que van desde su formación, fundada básicamente con el deceso de una persona, hasta los llamados a sucederle según la ley o testamento si fuere el caso en que aquel haya expresado su voluntad a través de éste. No obstante, el legislador venezolano no ha dejado de lado las legislaciones de carácter fiscal que involucran a las sucesiones con respecto a su tributación partiendo desde lo establecido en la L.I.S.S.D.D.R.C, sin menoscabo de aquellas que una vez formalizadas ante el ente público respectivo se dedicasen a ejercer actividades civiles o mercantiles con la masa o caudal hereditario. Por tal razón, conocer los basamentos legales en relación a la forma de tributar de ésta con respecto al I.S.L.R, I.A.E e I.V.A entre otros, permitirá indudablemente a los interesados conocer sus derechos y obligaciones ante el Fisco Nacional.

 

2.9 Bases Legales

 

 

            Estudiando las sucesiones desde sus inicios, es decir, desde que surge la obligación por parte de los herederos en presentar declaración sucesoral ante el ente público respectivo por concepto de incurrir en el hecho imponible de haberse transmitido en forma gratuita la propiedad por causa de muerte específicamente, hasta haberse constituido formalmente en comunidad sucesoral o hereditaria, trae consigo una serie de preceptos tantos jurídicos en relación al orden de suceder, derecho a suceder, quienes son los llamados a suceder según la ley entre otros,  y en el ámbito fiscal en el mismo momento de que esta ejerza actividades de lícito comercio o en su defecto hechos generadores de tributos, entre estos se encuentran los siguientes textos legales tomando en consideración para ello el orden de jerarquía de el ordenamiento jurídico venezolano:

 

2.9.1        Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (2000):

 

Artículo 316: El sistema tributario procurará la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, así como la protección de la economía nacional y la elevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentará en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos.

 

Artículo 317: No podrá cobrarse impuestos, tasas, ni contribuciones que no estén establecidos en la ley, ni concederse exenciones o rebajas, ni otras formas de incentivos fiscales, sino en los casos previstos por las leyes. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.

 

No podrán establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales. La evasión fiscal, sin perjuicio de otras sanciones establecidas por la ley, podrá ser castigada penalmente.

 

En el caso de los funcionarios públicos o funcionarias públicas se establecerá el doble de la pena.

 

Toda ley tributaria fijará su lapso de entrada en vigencia. En ausencia del mismo se entenderá fijado en sesenta días continuos. Esta disposición no limita las facultades extraordinarias que acuerde el Ejecutivo Nacional en los casos previstos por esta Constitución.

 

La administración tributaria nacional gozará de autonomía técnica, funcional y financiera de acuerdo con lo aprobado por la Asamblea Nacional y su máxima autoridad será designada por el Presidente o Presidenta de la República, de conformidad con las normas previstas en la ley.

 

      Ahora bien, estos dos artículos son fundamentales para entender primeramente que todos los contribuyentes deberán cooperar con las cargas públicas de la Nación tomando en cuenta la capacidad contributiva y a su vez el principio fundamental tributario de la progresividad, es decir que mientras más enriquecimiento más impuesto, o bien más se contribuirá por la vía de tributos.

 

      De igual forma, se encuentra que todos los contribuyentes no deberán pagar ningún impuesto, tasa o contribuciones que no se encuentren establecidos en ley o cuerpo legal normativo puesto que entonces se estaría violando el principio de legalidad tributaria, es decir se deberá cumplir con el pago de tributos siempre y cuando se conjuguen dos premisas fundamentales, entre estas se encuentran:

 

Dicho Tributo o Impuesto se encuentre debidamente contemplado en una norma que regule su funcionamiento y demás generalidades atinentes al caso.

 

Se incurra en hechos imponibles generadores  de obligación tributaria tipificados en dichas leyes.

 

      De esta manera, los artículos precitados de la Carta Magna se encuentra la obligación fundamental de contribuir con los gastos o cargas públicas que incurra el Estado por cada contribuyente, lamentando en este caso que dichas contribuciones por la vía de de tributos no se retribuyan en su mayoría en reinversiones para con los bienes de dominio público.

 

 

 

2.9.2 Código Civil Venezolano (1982)

 

En lo referente a materia de sucesiones, se encuentra una basta cantidad de normas relacionadas al caso, sin embargo, se resaltan los más importantes y sobre todo los atinentes a aquellas herencias que de diferirán de acuerdo a los preceptos establecidos en ley o ab-intestato, entre estos están:

 

Artículo 796: La propiedad se adquiere por la ocupación. La propiedad  y demás derechos se adquieren y transmiten por la Ley, por sucesión, por efecto de los contratos. Pueden también adquirirse por medio de la prescripción.      

 

Dicho articulado expresa en forma taxativa que la propiedad y demás derechos pueden ser adquiridos y transmitidos por la ley, por sucesión, por efectos de contratos  y por la prescripción entre otros.

                                                           

Artículo 807: Las  sucesiones se  defieren por la Ley o por testamento. No  hay lugar a la sucesión intestada sino cuando en todo o en parte falta la sucesión testamentaria.                  

                       

El presente articulado se encuentra específicamente en el Libro Tercero, Título II  De las Sucesiones, establece que las sucesiones hereditaria se transmiten a través de la ley o el testamento, sin embargo, solo existirá la sucesión ab-intestato o legal cuando no exista testamento debidamente emitido por el causante, el cual es el caso sometido a estudio de la presente investigación.

 

Sin embargo, la norma en comento amplía aún más la materia sucesoral desde el punto de vista jurídico específicamente entre ellos se citan los siguientes:

 

Artículo 814: La  representación  tiene  por  efecto hacer entrar a los  representantes en el lugar, en el grado y en los derechos del representado.  

 

Artículo 820: No se representa a las personas vivas, excepto cuando se trata de personas ausentes o incapaces de suceder.

 

Artículo 821: Se puede representar  a  la  persona  cuya sucesión  se  ha  renunciado.    

 

Artículo 822: Al padre, a la  madre  y  a todo  ascendiente suceden  sus  hijos  o  descendientes cuya filiación esté legalmente comprobada.                        

 

Artículo 823: El matrimonio crea derechos sucesorios para el cónyuge de la persona de cuya sucesión se trate. Estos  derechos  cesan  con  la  separación de cuerpos y  de bienes sea por mutuo consentimiento, sea contenciosa,  salvo prueba, en ambos casos, de reconciliación.                 

 

Artículo 824: El  viudo o la viuda concurren con los descendientes cuya filiación esté  legalmente comprobada, tomando una parte igual a la de un hijo.           

 

                                             

Estos últimos seis artículos, juegan un papel importante al momento de la apertura de la sucesión, pues al momento de transmitirse la propiedad por causa de muerte se señala la capacidad que tiene toda persona para suceder, además establece los derechos que poseen los viudos o viudas en la sucesión al momento del deceso de alguno de ellos a excepción de la llamada separación de bienes o capitulaciones matrimoniales, en caso de representaciones sucesorales dictamina que esta se causa con la finalidad de hacer entrar a los representantes en el lugar, el grado y derechos del representado, es decir de aquel que legítimamente tenia derecho a suceder, tomando en cuenta para ello que se puede practicar tal representación en cuya sucesión se ha renunciado y a su vez no se podrá representar a personas vivas solo cuando se trate de individuos ausentes o incapaces de suceder.

 

Es por lo antes descrito, que el mundo sucesoral y más aún al momento de su creación formal trae muchos inconvenientes entre los llamados a suceder y los que poseen un llamado tácito según lo establecido en el artículo 822 eiusdem y a su vez de aquellos que pudieran poseer legítimo derecho para ello, sin embargo, la norma en comento aclara y precisa diversas situaciones que se pueden presentar al momento de diferirse la herencia, ahora bien, sin menoscabo de los derechos que poseen aquellos descendientes concebidos tanto fuera como antes del matrimonio debidamente reconocidos y demostrada su filiación, a saber:

 

Artículo 825: La herencia de toda persona que falleciere sin dejar hijos o descendientes cuya filiación  esté  legalmente comprobada, se defiere conforme a las siguientes reglas:   

                                                           

Habiendo ascendientes y cónyuge, corresponde  la mitad de la herencia  a  aquéllos  y  a  éste la otra mitad. No habiendo cónyuge la   herencia  corresponde  íntegramente   a  los ascendientes.              

                                                                                           

A   falta  de  ascendientes,  corresponde  la  mitad  de  la herencia  al  cónyuge  y la otra mitad a los hermanos y por derecho de representación a los sobrinos.                  

                                                           

A   falta   de   estos  hermanos  y  sobrinos,  la  herencia corresponde íntegramente   al   cónyuge  y  si  faltare  éste corresponde a los hermanos y sobrinos expresados.          

                                                           

A  falta  de  cónyuge, ascendientes,  hermanos  y  sobrinos, sucederán al de cujus sus otros colaterales consanguíneos. 

 

 

Artículo 826: Una vez que haya sido establecida su filiación, el hijo nacido y concebido fuera del matrimonio tiene,  en  la sucesión  del  padre  y  de  la  madre, en la de los ascendientes y demás parientes de éstos, los mismos derechos que el  hijo nacido o concebido  durante  el matrimonio.        

 

Artículo 827: Salvo lo previsto en el artículo 219, el padre y la madre, sus  ascendientes y demás parientes del  hijo nacido  y  concebido  fuera  del  matrimonio,  tienen en la sucesión de este último y en la de  sus  descendientes, los mismos    derechos  que  la  Ley  atribuye  al hijo nacido o concebido durante el matrimonio.                           

 

Artículo 829: Los hijos adoptivos en adopción simple tienen, en la herencia del adoptante o adoptantes, los mismos derechos que los otros hijos.     

 

Artículo 832: A  falta  de todos los herederos ab-intestato designados en los artículos precedentes, los bienes  del  de cujus  pasan  al  patrimonio de la Nación, previo el pago de las obligaciones insolutas.                                

 

 

            Este último artículo, es algo relativamente controversial puesto que el Estado también será llamado a suceder pero en esta instancia sera en todas aquellas herencias en donde no existan herederos o falten estos, no obstante, en estos casos se catalogan o denominan como herencias yacentes, que se definen cuando se ignora, desconoce o renuncian los herederos de la herencia testamentaria o ab-intestato según sea el caso, sin embargo, para ello el Juez de Primera Instancia en lo Civil procederá  a nombrar un curador quien se encargará de velar por la administración, conservación y custodia de los bienes por petición expresa de las personas interesadas en ella según lo establecido en los artículos artículo 1060 y 1061 de la precitada norma, en concordancia con lo establecido en el articulo 28 numeral 1 del Código Orgánico Tributario Vigente, el cual será responsable solidario por las tributos, multas y accesorios de os bienes que administren, reciban o dispongan.

 

2.9.3 Código Orgánico Tributario (2001)

 

El Código Orgánico Tributario (C.O.T) como norma especial que regula todas aquellas normas atinentes al mundo fiscal regula en forma general todo lo atinente a las formas de actuación por parte de los sujetos pasivos frente a la Administración tributaria o ente acreedor del tributo denominado Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T).

 

Ahora bien, como norma general que regula la actuación de los sujetos deudores del tributo, no se encuentra como tal una norma especifica a lo atinente a las Sucesiones, debido esto principalmente a su carácter global de la norma, es decir dicho cuerpo legal establece quienes son contribuyentes, define que es el hecho imponible, la obligación tributaria, su surgimiento y domicilio entre otros, es entonces donde cada ley especial tributaria, especificara cual será el hecho generador del tributo y demás formalidades que se deberán cumplir al momento que surja la relación jurídico tributaria entre el sujeto pasivo y activo.

 

Precediendo lo anterior, dicho cuerpo legal es muy explicito en catalogar los sujetos que intervienen el la relación jurídica tributaria a saber:

 

Artículo 18. Es sujeto activo de la obligación tributaria el ente público acreedor del tributo.

 

Artículo 19. Es sujeto pasivo el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable

 

Artículo 20. Están solidariamente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique el mismo hecho imponible. En los demás casos, la solidaridad debe estar expresamente establecida en este Código o en la ley.

 

            De esta forma, se observa claramente que los sujetos interventores como tal en dicha relación tributaria, son los sujetos activos y pasivos, en ausencia de este último encontramos los solidariamente responsables de cumplir con las obligaciones de carácter fiscal de aquel.  Así mismo, la norma en comento conceptualiza quienes son contribuyentes del impuesto:

Artículo 22. Son contribuyentes los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible.

 

Dicha condición puede recaer:

 

1. En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.

 

2. En las personas jurídicas y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.

 

3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.

 

 

            Es en este articulado, donde se observa en forma cala y precisa que todo contribuyente será aquel al cual se le compruebe el hecho imponible o generador del tributo; y es entonces, en donde la transmisión gratuita de propiedad por causa de muerte es catalogado por la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás ramos Conexos (L.I.S.S.D.D.R.C) como hecho generador de impuesto que deberá ser cancelado por aquellos que sean llamados a suceder tomando en consideración los términos , lapsos y demás formalidades consagradas allí.. Para ello el artículo 24 del C.O.T establece:

 

Artículo 24. Los derechos y obligaciones del contribuyente fallecido serán ejercidos o, en su caso, cumplidos por el sucesor a título universal, sin perjuicio del beneficio de inventario. Los derechos del contribuyente fallecido transmitidos al legatario serán ejercidos por éste.

 

En los casos de fusión, la sociedad que subsista o resulte de la misma asumirá cualquier beneficio o responsabilidad de carácter tributario que corresponda a las sociedades fusionadas.

 

 

No Obstante, en lo referente a sucesiones, específicamente a herencias yacentes, estas se encuentran reguladas en el articulado veintiocho (28) del C.O.T y su numeral primero lo siguiente:

 

Artículo 28. Son responsables solidarios por los tributos, multas y accesorios derivados de los bienes que administren, reciban o dispongan:

 

- Los padres, los tutores y los curadores de los incapaces y de herencias yacentes.

 

            En consecuencia, se pudiera presentar el caso que exista una herencia yacente, tal como se ha explicado anteriormente, las cuales son aquellas en las cuales no existen herederos en reclamar lo dejado por el causante o fallecido y es entonces, donde interviene el Estado como última instancia para tomar posesión de los derechos y obligaciones de este ultimo. En este caso en particular, la Obligación tributaria generada por concepto de declarar y pagar los tributos, multas y accesorios atinentes al caso, serán cancelados a través de la confusión denominada esta como medio de extinción de la obligación tributaria para ello el artículo cincuenta y dos (52) del C.O.T dictamina lo siguiente:

Artículo 52. La obligación tributaria se extingue por confusión, cuando el sujeto activo quedare colocado en la situación del deudor, como consecuencia de la transmisión de los bienes o derechos objeto del tributo. La decisión será tomada mediante acto emanado de la máxima autoridad de la Administración Tributaria.

 

 

2.9.4 Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos.          (1999)

 

La presente L.I.S.S.D.R.C. tiene como propósito fundamental gravar la transmisión gratuita de propiedad bien sea esta por actos entre vivos denominada donaciones o en su defecto por causa del fallecimiento de una persona o mortis causa que conlleva al advenimiento de la llamada sucesión, el cual es el tema bajo estudio. Sin embargo, dicha ley aunque a lo largo de la historia tributaria en Venezuela ha sufrido modificaciones sustanciales, tales como el nombre hasta la forma de tributación actual, guarda estrecha relación con el Código Civil pues éste último establece que la propiedad y demás derechos pueden ser adquiridos bien sea por la ley, por efectos de contratos o por la sucesiones, el cual se ha detallado con anterioridad en la presente investigación. Al respecto, Valiño (1999) expone lo siguiente:

 

Surge la necesidad por parte del estado de regular el alcance de los diferentes modos de adquirir la propiedad de bienes y derechos y por consiguiente de establecer la carga tributaria que ha de ser soportada por las partes que de una o otra forma se encuentran involucradas en esta situación. Naciendo así el 03 de julio de 1923 la primera ley que regula la transmisión de propiedad por causa de muerte, la cual se conoció con el nombre Ley Sobre Varios Ramos de la Renta Nacional, denominación que estuvo vigente hasta el 15 de Diciembre de 1967, fecha en la cual es sustituida por la  Ley de Impuesto Sobre Sucesiones y demás Ramos Conexos, denominación esta que aun en la actualidad se mantiene.(p.11)

 

Por otro lado la ley en comento en su artículo 1 dictamina:

 

Artículo 1: Las transmisiones gratuitas de derechos por causa de muerte o por actos entre vivos serán gravadas con el Impuesto a que se refiere la presente Ley en los términos y condiciones que en ella se establecen.

 

No obstante, con el surgimiento del hecho imponible catalogado como la transmisión gratuita de propiedad por causa de muerte específicamente se origina la apertura de la sucesión y en ella intervendrán todas aquella personas sujetas al pago de este impuesto catalogadas como beneficiadas por dichas transmisiones, entre estas se encuentran según el Código Civil Venezolano los descendientes, ascendientes, colaterales y demás familiares que se les compruebe su filiación con el difunto o causante tomando en cuenta el orden de suceder, para ello la norma eiusdem en su artículo 2 establece lo siguiente. “Quedan obligados al pago del impuesto establecido en la presente Ley los beneficiarios de herencias y legados que comprendan bienes muebles  o inmuebles, derechos o acciones situados en el territorio nacional”.

 

 

            De esta manera, ya conocidos en forma general quienes son aquellos catalogados como herederos o llamados a suceder, la misma ley que regula la materia sucesoral dictamina que en las transmisiones gratuitas de propiedad involucran necesariamente bienes, derechos y obligaciones a ser heredados por los sucesores, sin embargo la norma es clara y precisa en determinar los bienes sujetos a ser gravados tomando en cuenta el criterio de territorialidad establecido por el legislador para efectos fiscales, a saber:

 

Artículo 3: Se entienden situados en el territorio nacional:

 

1. Las acciones, obligaciones  y títulos valores emitidos  en Venezuela y  los  emitidos  en  el  exterior  por  sociedades constituidas o domiciliadas en el país.

 

2.  Las  acciones,  obligaciones  y  otros  títulos   valores emitidos fuera de Venezuela por sociedades extranjeras cuando sean poseídos por personas domiciliadas en el país.

 

3. Los derechos o acciones que recaigan sobre bienes ubicados en Venezuela.

 

4. Los  derechos  personales  o  de  obligación  cuya  fuente jurídica se hubiere realizado en Venezuela.

 

Artículo  4: Sin  perjuicio de las garantías reales previstas en la presente Ley para asegurar el  pago  de  la obligación tributaria, los herederos y legatarios responden  individual y particularmente del impuesto que recae sobre su propia cuota.

 

 

            Así mismo, la norma en comento establece que para determinar el patrimonio neto hereditario se deben tomar en cuenta los activos y pasivos a heredar, es decir los bienes, derechos y obligaciones dejados por el causante, los cuales formaran parte fundamental para calcular el tributo correspondiente a cada heredero, a este respecto la norma declara lo siguiente:

  

Artículo 15: El patrimonio neto dejado por el causante se determinará restando de  la universalidad  de los  bienes que  forman  el activo, la totalidad de las cargas que forman el pasivo,  con las reglas y limitaciones establecidas en esta Ley. En la  determinación del  patrimonio neto  hereditario no  se incluirán los bienes exentos, ni los desgravados.

 

Artículo 16: La cuota  líquida  del  heredero  se  calculará  en  base  al patrimonio neto dejado por el causante después de restarle el valor de  los  legados  y cargas  establecidos  por  este  en beneficio de terceros y aplicándole las exoneraciones que  le beneficien como tal.

 

Considerando lo antes planteado, se detalla a continuación el criterio adoptado por la ley que regula la materia como puede estar representado el activo de la herencia, a saber:

 

Artículo  18: Forman parte del activo  de la herencia  a los fines de  esta Ley:

 

1. Todos los bienes, derechos y acciones que para el  momento de apertura del título expedido conforme a la Ley.

 

2. Los inmuebles  que para el  momento de  la apertura de  la sucesión  aparecieran enajenados por el causante por documentos no protocolizados en la correspondiente oficina de registro público conforme a  la Ley,  con excepción de las enajenaciones constantes en  documentos  auténticos,   cuyo otorgamiento haya  tenido lugar  por lo  menos dos  (2)  años antes de la muerte del causante.

 

3. Los bienes enajenados a título oneroso por el causante  en el año anterior a su fallecimiento, en favor de quienes estén llamados por la  Ley a sucederle; de quienes aparezcan instituidos como sus herederos o legatarios; de las  personas que se presuman interpuestas de aquellas, conforme al  código civil; o de personas morales que pertenezcan a  unos u otros, se exceptúan  los  casos  en  que  se  justifique  plenamente haberse destinado el precio proveniente de las  enajenaciones de dichos bienes al pago de obligaciones y gastos  necesarios para el  causante; a  la adquisición,  a nombre  de éste,  de otros bienes  que  reemplacen  los enajenados;  o  que  dicho precio se  encuentre invertido  en depósitos   bancarios o  e créditos a favor del causante.

4. Los bienes adquiridos a título oneroso en usufructo por el causante y en nuda propiedad por las personas contempladas en el ordinal  anterior, siempre  que  la operación  se  hubiere realizado en los tres (3) años anteriores a su fallecimiento.

 

5. Los bienes enajenados a título oneroso por el causante  en nuda propiedad y con  reserva de usufructo a estas mismas personas, dentro  de  los  cinco (5)  años  anteriores  a  su fallecimiento.

 

6. Cualesquiera otros bienes que hubiesen salido del patrimonio del   causante  mediante   actos  encaminados   a defraudar los derechos del  Fisco, siempre que ello aparezca de circunstancias   claras,   precisas,   concordantes y suficientemente fundadas.

 

Artículo 19: En los  casos que  se  constituya a  favor  de uno  o  varios herederos o legatarios el  usufructo, uso, habitación o  nuda propiedad  de  un  bien,  el  valor  de  tales  derechos se determinará mediante las siguientes reglas:

 

1.      Cuando se trate de usufructo, uso o habitación  vitalicios o nuda propiedad, se repartirá el impuesto que corresponda el valor de la plena propiedad, según la siguiente:

 

 

EDAD DEL                             Valor del                      Valor de la

BENEFICIARIO                     usufructo,                          nuda

                                                    Uso o                         propiedad

                                                Habitación

 

Menos de 20 años                         7/10                            3/10

Más de 20 años hasta 30               6/10                            4/10

Más de 30 años hasta 40               5/10                           5/10

Más de 40 años hasta 50               4/10                            6/10

Más de 50 años hasta 60               3/10                            7/10

Más de 60 años hasta 70              2/10                            8/10

Más de 70 años                            1/10                            9/10

 

 

2. Si el usufructo, uso o habitación vitalicios; se  hubieren transmitido simultáneamente a personas de diferentes  edades, se determinará la porción que a cada beneficiario  corresponda en estos derechos, procediéndose así:

 

Se sacará  la  parte que  corresponda  a la  nuda  propiedad, calculándose únicamente, conforme a  la tabla precedente,  en relación con la  edad del menor  de los  beneficiados con  el usufructo, uso o habitación, según  el caso, el remanente  se dividirá por el total que  se  obtenga sumando las cifras  con que se indica, en  la precitada tabla,  el numero de  décimas partes que  se  asigna al  usufructo,  uso o  habitación,  de acuerdo con la edad del  beneficiario.

 

El cuociente así  obtenido se  multiplicará por  cada una  de dichas cifras, y los  correspondientes resultados constituirán las respectivas porciones de los beneficiarios.

 

3. Si los mismos derechos se transmitieren vitalicia y sucesivamente, se  calculará el  impuesto con  arreglo a  los principios  enunciados  anteriormente,  considerándose  sólo,  según el caso, al o a los beneficiarios que entren en  primer lugar a gozar de dichos derechos.

 

Artículo 20: En los  casos  en  que el  usufructo,  uso  o  habitación  se transmitan o constituyan por tiempo determinado, sin tener en cuenta la edad del beneficiario, el valor de esos derechos se determinará en  un  dos  por ciento  (2%)  del  valor  de  la propiedad plena por cada año o fracción que habrán de  durar, y el  de la  nuda propiedad  será la  diferencia que  resulte entre el  total del  porcentaje  indicado y  el valor  de  la propiedad entera.

 

Artículo 21: Cuando a  favor de  uno o  varios herederos  o legatarios  se constituya renta vitalicia, su valor será igual a la fracción del capital que produzca dicha  renta a la rata del seis  por ciento (6%) anual de acuerdo con las siguientes  proporciones establecidas según la edad del beneficiario:

 

 

EDAD DEL BENEFICIARIO                   Fracción del Capital

 

Menos de 20 años                                  7/10

Más de 20 años hasta 30                                    6/10

Más de 30 años hasta 40                                    5/10

Más de 40 años hasta 50                                    4/10

Más de 50 años hasta 60                                    3/10

Más de 60 años hasta 70                                    2/10

Más de 70 años                                                  1/10

 

 

Parágrafo Primero: Cuando una  misma renta  se  transmitiere simultáneamente a dos o mas personas, se calculará por separado,  en la forma antes expuesta, el capital que corresponda a la parte de la renta atribuida a cada una, y el impuesto se causará, respectivamente,  de acuerdo con la porción establecida en la tabla anterior, según la edad del beneficiario.

 

Parágrafo Segundo: Si  la renta se  transmitiere vitalicia  y sucesivamente, se  calculará el  impuesto con  arreglo a  los principios  enunciados  anteriormente,   considerándose  solo, según el caso, al o a los beneficiarios que entren en  primer lugar a gozar de la renta.

 

Artículo 22: Cuando  se  transmita  o  constituya  una  renta  por  tiempo determinado,  se  calculará  el  capital  productivo  de  esa pensión o renta al interés del seis (6%) anual; y el impuesto se causará sobre el  dos por ciento  (2%) de ese capital  por cada año o  fracción de a  o que comprenda  el periodo de  la renta  o  pensión,   sin  tomar   en  cuenta   la  edad   del beneficiario.

 

Artículo 23: El valor del activo será el que tengan los bienes y derechos que lo  forman  para el  momento  en que  haya  fallecido  el causante, cuando el valor  declarado fuere  inferior al  valor de mercado de esos bienes y derechos, el contribuyente deberá justificar  razonadamente  los   motivos  en   que  basa   su estimación.

 

 

Es importante destacar, que el precitado artículo dictamina que el valor de los activos serán aquellos que se tengan al momento de la apertura de la sucesión tomando en cuenta los valores de mercado de los mismos, sin embargo según la experiencia profesional obtenida por el autor de la presente investigación en el ámbito sucesoral, cataloga a este último como fundamental para efectos de cálculos, pues varios han sido los casos atendidos en los cuales la Administración Tributaria en uso de sus facultades y atribuciones fiscalizadoras ha emitido reparos fiscales fundamentándolos básicamente en que el valor según declaración ha sido inferior al valor comercial o de mercado incurriendo inclusive el sujeto pasivo en delito fiscal por el monto declarado, para ello se considera necesario realizar avalúos sobre los bienes por parte de peritos debidamente inscritos en la Asociación de Peritos y Tasadores de Venezuela que certifiquen el valor de los mismos para evitar este tipo de situaciones y a su vez tal erogación podrá figurar como pasivo de la herencia.

Por su parte, la misma ley sucesoral permite como pasivo el monto pagado por concepto de honorarios profesionales a peritos avaluadores, abogados contadores y afines, aunque la norma detalla claramente cuales son las acreencias permitidas, estas son  las siguientes:

 

 

Artículo  25: Constituyen el pasivo de la herencia:

 

1. Las deudas que existan a cargo del causante para el momento de la apertura de la sucesión.

 

2. Los gastos de traslado del cadáver al lugar de  inhumación y de los de embalsamamiento, exequias y entierro.

 

3. Los gastos de apertura  de testamento, los de  inventario, avalúo y declaración de la herencia.

 

4. Los honorarios que deban pagarse a los abogados, economistas, contadores públicos o  tasadores, con motivo  de las operaciones a que se refiere el ordinal anterior.

 

A  los  solos  efectos  de  esta  Ley,  el  total  de  dichos honorarios estará  sometido  a límites  calculados  según  la siguiente tarifa:

LIQUIDO HEREDITARIO                        Porcentaje

 

De 20,01 hasta 50 U.T.                                    6%

De Bs. 50,01 hasta 200 U.T.                            4%

De Bs. 200,01 hasta 500 U.T.                          3%

A partir  de  500 U.T.                                       2%

 

Si  en  el pasivo  se  hacen figurar   honorarios   no   retasados   judicialmente, los funcionarios podrán solicitar  la retasa  cuando los  juzguen excesivos.

 

De igual forma, el artículo 26 de la norma eiusdem enuncia cuales son aquellos pasivos que no consideran para efectos del cálculo fiscal, es decir la Administración Tributaria no los reconocerá para efectos de declaración, entre las cuales están:

 

Artículo 26. No se consideraran formando  parte del pasivo las  siguientes deudas:

 

1. Las prescritas para  la fecha de  la muerte del  causante, aun cuando fuere renunciada la prescripción.

2. Las declaradas y  reconocidas en el  testamento o las  que  consten en  documentos privados  suscritos por  el  causante, cuando no existan otros elementos que las comprueben.

 

3. Las causadas o  que deban ejecutarse  fuera del país.  Sin embargo, se deducirán aquellas  ocasionadas u originadas con motivo de inversiones o actividades realizadas en  Venezuela, salvo que estén garantizadas.

 

4. Las que resulten de créditos hipotecarios o quirografarios constituidos por el causante, en  el año anterior a la  fecha de fallecimiento, a  favor de quienes  estén llamados por  la Ley a sucederle;  de quienes aparezcan  instituidos como  sus herederos o  legatarios;  de  las  personas  que  se  presumen interpuestas de  aquellas  conforme  al Código  Civil,  o  de personas jurídicas de las cuales  el causante y las  personas naturales  antes  mencionadas   sean  socios  o   accionistas mayoritarios, individual  o  conjuntamente, a  menos  que  se justifique plenamente haberse destinado  su producto al  pago de obligaciones y  gastos necesarios para  el causante, a  la adquisición a nombre de este de otros bienes representados en el activo  o que  dicho producto  se encuentre  invertido  en depósitos bancarios o en otros  créditos ciertos a favor  del causante.

 

5. Los créditos hipotecarios  o quirografarios con  garantías en la  vivienda a  la  cual se  refiere  el ordinal  1° del artículo 10.

 

 

            En tal sentido, los artículos siguientes son referentes a los aspectos generales de la declaración sucesoral, específicamente a los deberes que están obligados a cumplir los herederos para presentar dicha declaración ante la Administración Tributaria, entre los cuales se encuentran:

 

Los herederos y legatarios deberán presentar la liquidación de impuesto dentro de los 180 días siguientes a la apertura de la sucesión, para lo cual según Valiño, (1999), expresa que se contaran como días hábiles. Bajo este precepto, el autor de esta investigación comparte éste criterio, pues aunque aquel no hace referencia al basamento legal, tal afirmación se encuentra consagrada claramente en el Código Orgánico Tributario vigente el cual establece:

 

Artículo 10. Los plazos legales y reglamentarios se contarán de la siguiente manera:

 

1. Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que se cumpla en un día que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.

 

2. Los plazos establecidos por días se contarán por días hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos. Caso en cuestión

 

3. En todos los casos los términos y plazos que vencieran en día inhábil para la Administración Tributaria, se entienden prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.

 

4. En todos los casos los plazos establecidos en días hábiles se entenderán como días hábiles de la Administración Tributaria.

 

Parágrafo Unico: Se consideran inhábiles tanto los días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al público, lo que deberá comprobar el contribuyente o responsable por los medios que determine la ley. Igualmente se consideran inhábiles, a los solos efectos de la declaración y pago de las obligaciones tributarias, los días en que las instituciones financieras autorizadas para actuar como oficinas receptoras de fondos nacionales no estuvieren abiertas al público, conforme lo determine su calendario anual de actividades.

 

En la declaración se deberán detallar claramente todos aquellos elementos relevantes correspondientes a los activos y pasivos a heredar, es decir se debe indicar su valor, características, bienes exentos, desgravados y demás datos necesarios para determinar la cuota liquida y la carga fiscal que le corresponderá a cada heredero.

 

La declaración del impuesto sucesoral deberá ser presentado según los formularios autorizados por la administración tributaria.

 

La obligación de presentar la declaración sucesoral subsiste aun cuando el pasivo hereditario es mayor que el activo.

 

Los declarantes deberán acompañar todos los anexos que exija la ley en cuestión sin menoscabo de aquellos que se juzguen necesarios para comprobar circunstancias particulares que conforman su capacidad contributiva.

 

Si existiera el caso en que dentro de la herencia hay bienes que por su naturaleza son difíciles para realizar su inventario o en su defecto los procedimientos convencionales son insuficientes, el funcionario competente podrá otorgar plazos extraordinarios, siempre y cuando sea solicitada por parte de los herederos antes del vencimiento del termino que fija esta ley para presentar la declaración respectiva.

 

            Por otra parte, una vez conocidos el tratamiento dado por el legislador a los activos y pasivos hereditarios, a su vez plazos establecidos para presentar declaración, formas y demás disposiciones referentes a la declaración y aspectos general entre otros, es importante conocer lo concerniente a desgaravámenes, exoneraciones, exenciones y rebajas, los cuales según la norma vigente fueron sujetos de reformas en comparación con la derogada específicamente aquella publicada en Oficial de la República de Venezuela No.- 3007 Extraordinaria. 31 de Agosto 1982, en donde se observa que la unidad utilizada para aquel entonces referente al cálculo era en bolívares y actualmente es en unidades tributarias, a saber:

 

Artículo 8. Estarán exentos:

 

- Los entes públicos territoriales.

 

- La cuota hereditaria que correspondiere a los ascendientes, descendientes, cónyuge,  y padres  e hijos  por adopción, cuando no exceda de  setenta y cinco unidades tributarias (75 U.T.).

 

- Las entidades públicas no territoriales que ejerzan primordialmente actividades de beneficencia y de asistencia o protección social siempre que destinen los bienes  recibidos, o su producto, al cumplimiento de esos fines.

 

Artículo 9 El Ejecutivo Nacional podrá exonerar del impuesto a:

 

- Las entidades y establecimientos públicos cuyo objeto primordial sea  de carácter  científico, docente,  artístico, cultural, deportivo, recreacional o de Indole similar.

 

- Los establecimientos privados sin  fines de lucro, que  se dediquen   principalmente   a   realizar   actos   benéficos, asistenciales, de  protección  social  o  con  destino  a  la fundación de establecimientos de actividades referidas en  el ordinal anterior.

 

- Las fundaciones  instituidas testamentariamente cuando  se dediquen a los fines  previstos en los  ordinales 1 y 2  de este artículo.

 

- La  parte  del  acervo hereditario  formada  por  acciones emitidas por sociedades anónimas inscritas de capital abierto hasta un mínimo de quinientas unidades tributarias (500 U.T.)  y la que este representada por inversiones hechas a partir de la  fecha  de  promulgación  de   esta  Ley  en  centros   de actividades turísticas y  hasta por un  máximo de  quinientas unidades tributarias (500 U.T.).

 

- La parte del acervo hereditario formado por los  capitales depositados   en   cuentas   de   ahorro   constituidas    en instituciones   financieras   legalmente autorizadas para recibirlos y los invertidos en cédulas, bonos hipotecarios  y otras obligaciones  emitidas por  estas instituciones,  hasta por la cantidad de quinientas unidades tributarias (500 U.T.) en todos los casos.

 

- Los  beneficiarios de  herencias  cuyo único  activo  este constituido  por   fundos    agrícolas  en   explotación   que constituyan la pequeña y mediana propiedad. El Reglamento fijará los criterios para determinar la pequeña y mediana propiedad.

Referente a los desgravámenes, se contemplado en la norma en comento  lo siguiente:

Artículo 10. No forman parte de la herencia a los fines de la  liquidación del impuesto,  y  el monto  de  su correspondiente  valor  se excluirá del  computo de  la base  imponible, los  siguientes bienes:

 

- La vivienda que haya servido de asiento permanente al hogar del  causante y  se  transmita con  estos fines  a  los ascendientes, descendientes,  cónyuge y  padres e  hijos  por adopción.

 

- Las cantidades percibidas por concepto de prestaciones o indemnizaciones laborales,  de  contratos de  seguros y las pagadas por instituciones de mutuo auxilio o montepío siempre que sean con ocasión de la muerte del causante.

 

- Los libros, las  ropas y utensilios  de uso personal y  el mobiliario de la casa del causante, no quedan incluidos en esta exención las joyas  y  los  objetos  artísticos que constituyan colecciones valiosas,  ni los archivos de valor histórico a juicio del Ejecutivo Nacional.

 

- Aquellos que  corresponda a  entes públicos  territoriales cuando concurren otros herederos o legatarios.

 

En lo concerniente a reducciones de impuesto sucesoral se detalla lo siguiente:

Artículo 11. Se concede una reducción en el monto del impuesto que recaiga sobre la cuota líquida del heredero o legatario, siempre que esta no exceda de cien unidades tributarias (100 U.T.) en  la forma que a continuación se expresa:

 

- Al cónyuge sobreviviente……  40%

 

- A los incapacitados total y permanentemente para  trabajar o ganarse la vida……  30%

 

- A los incapacitados  parcial  y  permanentemente   para trabajar y ganarse la vida 25%

- A los hijos menores de 21 años …… 40%

 

- A los mayores de sesenta años …… 30%

 

- Por cada  hijo legítimo, natural  o adoptivo  menor de  21 años  que  tenga a su cargo el heredero o legatario ……5%

 

- A quienes se les conceda ayuda o gratificación por años de servicios prestados  al  causante, siempre  que  la  cantidad diferida a  cada  beneficiario  no exceda  de  veinte unidades tributarias (20 U.T.)   30%

 

Parágrafo Primero: Cuando en un mismo beneficiario  concurran más de una de las condiciones o circunstancias enunciadas, se aplicará tan sólo la reducción que le sea más favorable.

 

Parágrafo Segundo:  Las  reducciones previstas  en  los  seis primeros ordinales  solo se  acordarán  si la  cuota  líquida recibida por el heredero o legatario fuere inferior o igual a doscientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T.), si fuere superior pero no  mayor de  quinientas unidades tributarias (500 U.T.) las reducciones se aplicarán por mitad.

 

Es entonces que, ya determinados según la ley los aspectos concernientes a las desgravámenes, rebajas, exenciones y exoneraciones se puede determinar en resumen que la forma de cálculo para establecer el Patrimonio Neto Hereditario según los parámetros establecido en la (forma S-32) formulario emitido por la administración Tributaria para autoliquidación de impuesto sobre sucesiones es la siguiente:

 

Patrimonio Neto del Causante =  Total Activo –  Total Pasivo

Exclusión de Activos = Desgravámenes – Exenciones - Exoneraciones

Patrimonio Neto Hereditario = (Total Activo – Exclusión de Activos) - Pasivos

 

            En tal sentido, una vez obtenido el patrimonio neto hereditario se debe proceder a distribuir el mismo, es decir determinar la cuota líquida correspondiente a cada heredero, la cual se obtiene a través de una simple operación algebraica, a saber:

 

Cuota Liquida Hereditaria = Patrimonio Neto Hereditario / No.- de Herederos

 

            De igual forma, la cuota liquida antes mencionada se dividirá entre el valor de la unidad tributaria vigente para fecha de muerte del causante o surja la obligación tributaria, con la finalidad de hacer la conversión en este tipo de unidades y así poder aplicar la tarifa correspondiente establecida en la ley de sucesiones, la cual señala:

 

Artículo 7. El impuesto sobre sucesiones y legados se calculará sobre  la parte líquida que corresponda a cada heredero o legatario, de acuerdo con la siguiente tarifa progresiva graduada:

 

 

Cuadro 5: Tarifa Progresiva Aplicable a la Cuota Líquida Hereditaria.

Fuente: Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y Demás Ramos Conexos.

Parágrafo Unico: La tarifa aplicable a la parte líquida que corresponde a quienes heredan por derecho de representación, es lo que habría correspondido al representado.

 

 

 Es importante destacar que, ya determinado el impuesto según las tarifas antes descritas en la Ley de Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos se debe tomar en cuenta si la cuota liquida hereditaria encuadra dentro de los preceptos en al articulo 8 y 11 de la norma eiusdem, específicamente referido a las exenciones y rebajas respectivamente citado ambos ut – supra con suficiente detalle con el objeto de cuantificar en forma clara y precisa en tributo correspondiente a pagar por cada heredero.

 

Resulta importante destacar que, en el antiguo régimen de tributación sucesoral las tarifas citadas anteriormente se encontraban expresadas en bolívares, pero con el advenimiento de la reforma del C.O.T. de 1994, se indujo la aplicación de la unidad tributaria para efectos fiscales; para ello Velandia (2000) la define como:

 

Un factor de conversión creado en el año de 1994 mediante la reforma del código orgánico tributario y tiene como función conceder permanencia en el tiempo a las disposiciones tributarias. Fue creada como punto de apoyo para actualizar los valores de los gravámenes y adecuarlos al impacto de los altos índices de inflación y depreciación monetaria ocurrido s en la realidad  económica del país. (p.11)

 

 

Ahora bien, resulta interesante tales variaciones ya que a raíz del cambio radical producido por el precitado código, la base y forma de calculo del impuesto sucesoral no haya escapado de tal reforma, -- aunque dilatado --, pues en Marzo de 1996 según resolución No.- 211 del 27 de publicada en gaceta oficial No. 35.929 se efectuó la conversión de los montos en bolívares a unidades tributarias que contenía la tabla de norma sucesoral derogada, lo cual trajo como consecuencia directa que con la entrada en vigencia de la actual ley que regula la materia se logre sincerar y a su vez adaptar a la realidad fiscal el tributo en cuestión, puesto que los valores de las rebajas, tarifas y exenciones expresadas en aquella no se encontraban cónsonos con el ámbito tributario.

 

Por otra parte, establecido el impuesto a pagar por los herederos y a su vez efectuado la declaración respectiva, se deberá anexar a esta una serie de documentos probatorios tanto de filiación como de propiedad, para ello, Carvajal (1999) establece que los recaudos que se deben acompañar a tal declaración en original y tres (3) copias son los siguientes:

 

Acta de Defunción.

 

Acta de Matrimonio o Inspección Judicial de la correspondiente constancia eclesiástica.

 

Partida de nacimiento de los Hijos o en su defecto la correspondiente acta de matrimonio con reconocimiento o legalización de los mismos.

 

Títulos de Propiedad de los bienes muebles e inmuebles a nombre del causante.

 

Registro de comercio o estados financieros  de la empresa, en caso de declarar acciones o cuotas de participación.

 

Constancia expedidas por las instituciones financieras en caso de la existencia de cuentas de ahorro, cuentas corrientes, plazo fijo, cedulas hipotecarias u otros títulos financieros.

 

Comprobantes que demuestren los pasivos que tenia el causante para el momento de la apertura de la sucesión.(p.11)

 

Por último, es criterio del autor de la presente investigación, basado a su vez en la experiencia profesional del mismo, que una vez cumplido por parte del contribuyente con estas exigencias establecidas por la Administración Tributaria se podrá solicitar el certificado de solvencia respectivo en el área de Sucesiones en donde se introdujo la declaración, la cual certificará la aprobación y aceptación  de la autoliquidación presentada  por parte de éste, con la finalidad de que los interesados puedan realizar la partición hereditaria en los términos y condiciones establecidos en el Código Civil Venezolano, si deciden no seguir en comunidad o sucesión.

 

            Por otra parte, una vez formalizada la sucesión, y a su vez se dedique a ejercer actividades de licito comercio, esta se encontrará regida además de las disposiciones contenidas en el C.O.T como cualquier otro contribuyente en relación a sus deberes y derechos como tal, a su vez se debe tomar en consideración su calificación como sujeto pasivo de otros tributos siempre y cuando concurran los supuestos legales establecidos en dichas leyes fiscales como hecho generadores de impuesto como consecuencia directa del surgimiento de la obligación tributaria.

 

            Seguidamente, se procede a efectuar un estudio de otras leyes de carácter tributario para determinar según los basamentos allí establecidos, la relación de sujeción que poseen las sucesiones, entre estas se encuentran:

 

2.9.5  Ley de Impuesto Sobre la Renta

 

            El impuesto sobre la renta catalogado como uno de los tributos sagrados para el Fisco Nacional pues obtiene innumerables ingresos por este concepto grava directamente el ingreso percibido por los contribuyentes durante un ejercicio fiscal. Para ello, mismo la misma Ley consagra ampliamente cual es la razón y objeto del impuesto, a saber:

 

Artículo 1. Los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta ley.

 

Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona natural o jurídica, residente o domiciliada en Venezuela, pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la causa o la fuente de ingresos esté situada dentro del país o fuera de él. Las personas naturales o jurídicas no residentes o no domiciliadas en Venezuela estarán sujetas al impuesto establecido en esta Ley siempre que la fuente o la causa de sus enriquecimientos esté u ocurra dentro del país, aun cuando no tengan establecimiento permanente o base fija en Venezuela.

 

Las personas naturales o jurídicas domiciliadas o residenciadas en el extranjero que tengan un establecimiento permanente o una base fija en el país, tributarán exclusivamente por los ingresos de fuente nacional o extranjera atribuibles a dicho establecimiento permanente o base fija.

 

 

            De esta forma, se observa que dicho impuesto se encarga fundamentalmente de gravar los enriquecimientos netos, anuales y disponibles que obtengan todas aquellas personas naturales o jurídicas durante un periodo fiscal determinado tomando en cuenta para ello los preceptos establecidos en dicho cuerpo legal. Sin embargo, la norma eiusdem a partir de su reforma publicada en gaceta oficial de la República de Venezuela de fecha 22 de Octubre de 1999 en adelante, introdujo una serie de innovaciones como lo es el gravar el enriquecimiento obtenido en fuente extranjera, es decir amplia el principio de territorialidad de los ingreso por el concepto denominado renta mundial, la cual en leyes anteriores a estas no se conocía. 

           

De igual forma, serán sujetos pasivos de la presente norma:

 

Artículo 7. Están sometidos al régimen impositivo previsto en esta Ley:

 

 Las personas naturales;

 

 Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada;

 

 Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho;

 

 Los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalistas y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos o de sus derivados;

 

 Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores.

 

 Los establecimientos permanentes, centros o bases fijas situados en el territorio nacional…………….omisis.

            Es desde este precepto, que las sucesiones al momento de obtener ingresos por actividades de lícito comercio durante un ejercicio gravable, deberán entonces catalogarse como contribuyentes de este impuesto, ya que han incurrido en hechos imponibles generadores de tributos y a su vez, la misma Ley en su literal c las cataloga como contribuyentes. Ahora bien, dichas sucesiones aun cuando están sometidas al imperio de la norma en cuestión posee un tratamiento especial debido a que estas solo estarán ajustadas a la determinación de sus ingresos en un periodo determinado pues una vez distribuidos estos, el impuesto como tal se cobrara en cabeza de socios o comuneros.

 

            Por consiguiente, el precitado cuerpo legal establece y aclara el tratamiento que se le dan a  las sucesiones respecto al ámbito fiscal

 

Artículo 10. Las sociedades y comunidades a que se refiere el literal c) del artículo 7 de esta Ley, no estarán sujetas al pago del impuesto por sus enriquecimientos netos, en razón de que el gravamen se cobrará en cabeza de los socios o comuneros, pero estarán sometidas al régimen de esta Ley para la determinación de sus enriquecimientos, así como a las obligaciones de control y fiscalización que ella establece y responderán solidariamente del pago del impuesto que, con motivo de las participaciones, corresponda pagar a sus socios o comuneros……………omisis

 

 

Las personas jurídicas integrantes de¡ consorcio y los comuneros integrantes de las comunidades a las que se refiere el literal c) del artículo 7 de esta Ley deberán designar un representante para efectos fiscales, el cual se encargará de determinar los enriquecimientos o pérdidas del consorcio o comunidad, de informar a la Administración Tributaria la manera como se repartieron las utilidades o las pérdidas, de identificar a cada una de las partes contratantes con su respectivo número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.), de indicar el domicilio fiscal de cada uno de los integrantes del consorcio o comunidad y de dar cumplimiento a los deberes formales que determine el Reglamento o la Administración Tributaria. Dicha designación debe ser notificada por escrito a la oficina de la Administración Tributaria donde se realice la actividad del consorcio o de la comunidad y a la del domicilio fiscal del representante designado.

 

Las porciones del enriquecimiento global neto obtenidas por las sociedades y comunidades a las que se refiere el presente artículo, derivadas de regalías mineras o de participaciones análogas, así como las provenientes de la cesión de tales regalías y participaciones, estarán sujetas al impuesto previsto en el literal a) del artículo 53 de esta Ley.

            Tal como lo ha señalado ampliamente este artículo, una vez distribuido el enriquecimiento tomando en cuenta su cuota de participación dentro de la comunidad cada uno de los comuneros deberán incluir tales ingresos en sus declaraciones de rentas personales. Sin embargo, para ello se debe tomar como punto de referencia si estos últimos serán o no contribuyentes del impuesto sobre la renta, pues si alguno de los integrantes no llegara a obtener los ingresos mínimos para tributar, pues entonces no presentará la declaración respectiva, al respecto el artículo 80 de la norma en comento señala:

 

Artículo 80. Las personas naturales residentes en el país y las herencias yacentes que obtengan un enriquecimiento global neto anual superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T.) o ingresos brutos mayores de mil quinientas unidades tributarias (1.500 U.T.) deberán declararlos bajo juramento ante un funcionario, oficina o por ante la institución que la Administración Tributaria señale en los plazos y formas que prescriba el Reglamento.

 

Igual obligación tendrán las personas naturales que se dediquen exclusivamente a la realización de actividades agrícolas, pecuarias, pesqueras o piscícolas a nivel primario y obtengan ingresos brutos mayores de dos mil seiscientas veinticinco unidades tributarias (2.625 U.T.).

 

Las compañías anónimas y sus asimiladas, sociedades de personas, comunidades y demás entidades señaladas en los literales c) y e) del artículo 7, deberán presentar declaración anual de sus enriquecimientos o pérdidas, cualquiera sea el monto de los mismos…omisis.

 

           

            Considerando lo antes planteado, se establece claramente la obligación que posee la comunidad de declarar bajo juramento ante el Fisco cual ha sido su enriquecimiento neto percibido durante un periodo determinado, pues de esa manera se podrá determinar en forma precisa los ingresos a percibir por cada integrante de la sucesión. Ahora bien, es práctica común que además de presentar dicha declaración se acompañe a la misma una hoja anexa en donde se establezcan los nombres de los comuneros o sucesores, su cuota de participación y el monto percibido al momento de su distribución todo ello con el propósito fundamental de mantener informado oportunamente al ente acreedor del tributo.

 

Por último, cada comunero o sucesor deberá incluir a sus ingresos personales los obtenidos por su cuota de participación dentro de la sucesión y así determinar si se encuentra en la obligación de presentar su declaración personal tomando en consideración para ello lo estipulado en el precitado artículo; y si procede la calificación de contribuyente a titulo personal de este impuesto, se deberá someter a las demás disposiciones contenidas en dicha Ley para liquidar y declarar el tributo.

 

2.9.6  Ley de Impuesto al Valor Agregado

 

Dicha Ley se encarga fundamentalmente de gravar la enajenación e importación de bienes muebles y  la prestación de servicio. Numerosas han sido las modificaciones que ha sufrido este tributo, desde su nombre conocido primeramente como Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor como hasta la alícuota aplicable a los hechos imponibles tipificados por esta.

 

La nueva ley de Impuesto al Valor Agregado I.V.A publicada en fecha 30 de Agosto de 2002 ha introducido una series de reformas desde gravar los arrendamientos o catalogarlos como hechos imponibles y a su vez incluirlos en el rubro de servicios, aumentar la alícuota a su limite máximo como también la supresión del mínimo para tributar, lo que significa que todas y cada unas de las personas pasaran a ser contribuyentes de dicho impuesto tanto por sus servicios que estos pueden prestar como por la venta de bienes muebles.

 

Ahora bien, en lo referente a las sucesiones dicha ley consagra en su artículo 5 lo siguiente:

 

Artículo 5. Son contribuyentes ordinarios de este impuesto, los importadores habituales de bienes, los industriales, los comerciantes, los prestadores habituales de servicios, y, en general, toda persona natural o jurídica que como parte de su giro, objeto u ocupación, realice las actividades, negocios jurídicos  u operaciones, que constituyen hechos imponibles de conformidad con el artículo 3 de esta Ley. En todo caso, el giro, objeto u ocupación a que se refiere el encabezamiento de este artículo, comprende las operaciones y actividades que efectivamente realicen dichas personas………………omisis

 

            Es en este articulado, en donde encontramos a las sucesiones o conocidas como sociedades de personas catalogas contribuyentes de este impuesto y más aún con la supresión del mínimo para tributar, es decir con la eliminación del mínimo para tributar consagradas en todas las reformas que ha sufrido con anterioridad dicho impuesto. Así mismo, la misma Ley en su artículo 72 señala un plazo de gracia para que los nuevos contribuyentes del impuesto al valor agregado se adapten a las formalidades atinentes a este impuesto, a saber:

 

Artículo 72: Las personas que no eran contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, pero que en razón de la supresión del  mínimo para tributar, deberán cumplir con la obligación de facturar y trasladar el debito fiscal, solo a partir del tercer mes calendario que se inicie luego de la publicación de esta Ley en la Gaceta Oficial de la Republica de Venezuela.

 

 

            Por consiguiente, podría darse el caso que la mayoría de las sucesiones en el antiguo régimen del impuesto en cuestión, no eran contribuyentes ordinarios y trasladaban el crédito fiscal directamente al costo de los bienes muebles adquiridos por ésta, en contraposición a esto el actual sistema del I.V.A contempla la universalidad de contribuyentes infringiendo de esta forma el principio constitucional y básico de tributación por demás, catalogado como la capacidad contributiva, en donde se acentúa mas aun en el rubro de servicios definidos en esta ley.

 

            Del mismo modo, todas aquellas personas que no eran contribuyentes ordinarios del tributo en cuestión deberán en su defecto cumplir con todos los requisitos mínimos para adaptarse al nuevo régimen del I.V.A, entre estos se encuentran los siguientes:

 

 Solicitar Rif y Nit de la persona jurídica o natural según sea el caso.

 

 Adecuar sus facturas o recibos de ingresos a las disposiciones contempladas en  artículo 2 de la Resolución No.- 320 publicada en gaceta oficial no. 36.859, los cuales son los siguientes:

 

 Los documentos deberán contener la denominación Factura, Note de debito, Nota de crédito, soporte, etc.

 

 Número de Factura y Control consecutivo y única para cada documento que sea emitido.

 Todos los documentos deberán emitirse por duplicado (no limitativo)

 

 Identificación completa del ente o persona vendedora o prestadora de servicio.

 

 Identificación completa del ente adquiriente o receptor de los bienes mubles o servicios.

 

 Fecha de emisión de la factura o documento equivalente.

 

 Descripción del bien o servicio, condiciones de la operación, especificación del precio o valor, sub total, alícuota  impositiva y total general.

 

 Identificación completa del impresor de las facturas o documentos equivalentes, comúnmente dicha identificación se encuentra en la parte inferior de la misma.

 

 Poseer libros adicionales denominados Libros de Compras y Libros de Ventas en donde se deberá asentar en forma cronológica las operaciones obtenidas por un contribuyente durante un periodo de imposición determinado. Así mismo el artículo 56 del I.V.A contempla:

 

Los contribuyentes deberán llevar los libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias.

 

En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley.

 

Las operaciones deberán registrarse en el mes calendario en que se consideren perfeccionadas, en tanto que las notas de débitos y créditos se registrarán, según el caso, en el mes calendario en que se emitan o reciban los documentos que las motivan.

 

Los contribuyentes deberán abrir cuentas especiales para registrar los impuestos o débitos fiscales generados y cargados en las operaciones y trasladados en las facturas, así como los consignados en las facturas recibidas de los vendedores y prestadores de servicio que sean susceptibles de ser imputados como créditos fiscales.

 

Los importadores deberán, igualmente, abrir cuentas especiales para registrar los impuestos pagados por sus importaciones y los impuestos cargados en sus ventas.

 

            De igual forma el C.O.T. hace mención a los libros y registros especiales que deberá tener todo contribuyente:

 

Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

 

a) Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente y responsable.

 

b) Inscribirse en los registros pertinentes, aportando los datos necesarios y comunicando oportunamente sus modificaciones.

 

c) Colocar el número de inscripción en los documentos, declaraciones y en las actuaciones ante la Administración Tributaria, o en los demás casos en que se exija hacerlo.

d) Solicitar a la autoridad que corresponda permisos previos o de habilitación de locales.

 

e) Presentar, dentro del plazo fijado, las declaraciones que correspondan.

 

2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.

 

3. Exhibir y conservar en forma ordenada, mientras el tributo no esté prescrito, los libros de comercio, los libros y registros especiales, los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos imponibles.

 

4. Contribuir con los funcionarios autorizados en la realización de las inspecciones y fiscalizaciones, en cualquier lugar, establecimientos comerciales o industriales, oficinas, depósitos, buques, aeronaves y otros medios de transporte.

 

5. Exhibir en las oficinas o ante los funcionarios autorizados, las declaraciones, informes, documentos, comprobantes de legítima procedencia de mercancías, relacionadas con hechos imponibles, y realizar las aclaraciones que les fueren solicitadas.

 

6. Comunicar cualquier cambio en la situación que pueda dar lugar a la alteración de su responsabilidad tributaria, especialmente cuando se trate del inicio o término de las actividades del contribuyente.

 

7. Comparecer ante las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida.

 

8. Dar cumplimiento a las resoluciones, órdenes, providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades tributarias, debidamente notificadas.

 

Presentar las declaraciones respectivas dentro del plazo legal establecido en dicha ley, en este sentido la ley del I.V.A establece en su artículo 47 “Los contribuyentes y en su caso, los responsables según esta ley, están obligados a declarar y pagar el impuesto correspondiente en el lugar, la fecha, la forma y condiciones que establezca el reglamento”…omisis.

 

            En su defecto el reglamento en cuestión dictamina en su articulado sesenta (60) lo siguiente:

La determinación y pago del impuesto se deberá efectuar en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de hacienda, y presentarse dentro de los quince (15) días continuos siguientes al periodo de imposición, ante las instituciones bancarias que hayan celebrados convenios con la Administración Tributara u otras oficinas autorizadas por esta…omisis

 

2.9.7  Ley de Impuesto a los Activos Empresariales:

 

            La Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, se fundamenta en gravar todos aquellos activos que están destinados y/o incorporados a la producción de la renta durante un ejercicio fiscal determinado. Para ello, el objeto de la norma eiusdem define lo siguiente:

 

Artículo 1. Son contribuyentes del impuesto a los activos empresariales, las personas naturales o jurídicas sujetas al impuesto sobre la renta que ejerzan actividades comerciales o industriales.

 

 

            Ahora bien, el precitado articulo establece que todas aquellas personas bien sean naturales o jurídicas que se encuentren sometidas al régimen establecido en la ley del Impuesto sobre la renta serán sujetos pasivos del presente tributo siempre y cuando su giro u ocupación sea catalogada como actividad comercial o industrial.

 

            Es oportuno mencionar que, especificamente el literal c del artículo siete (7) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta puntualiza:

 

Artículo 7. Están sometidos al régimen impositivo previsto en esta Ley:

 

C) Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregulares o de hecho; 

 

           

            Pues considerando lo antes planteado, se establece claramente que las  sucesiones o también conocidas comunidades hereditarias se encuentran sometidas al régimen establecido en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales siempre y cuando dediquen en su totalidad o en parte de los bienes heredados a las actividades productoras de rentas o generadoras de obligación tributaria producto de la causación de hechos imponibles establecidos en la ley.

 

            Por otra parte, una vez causado el hecho imponible catalogado por la Ley, la base de cálculo estará determinada por el valor promedio de aquellos activos que se encuentren incorporados a la producción de la renta. A este respecto la ley en comento señala:

 

Artículo 4. La base imponible está constituida por el monto neto promedio anual de los valores de los activos gravables, determinados de la siguiente manera:

 

 El valor de los activos será el promedio simple de los valores al inicio y cierre del ejercicio.

 

 A los costos de los bienes, valores y derechos monetarios, menos la desvalorización por efectos de la inflación, se le añadirán los valores actualizados obtenidos conforme a las disposiciones establecidas en el título  IX de la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, para las fechas de inicio y cierre del ejercicio gravable, menos la suma de las depreciaciones y amortizaciones acumuladas que les corresponda, a los fines del impuesto sobre la renta, si las hubiere. 

 

            No obstante, es importante señalar que en los casos en que los contribuyentes de este impuesto ejerzan la actividad arrendaticia, el artículo 8 del precitado texto legal determina que:

 

Artículo 8. En los casos de bienes cedidos o dados en arrendamiento por personas naturales o jurídicas no comerciantes, los valores de tales bienes serán los correspondientes a sus costos históricos y mejoras, menos las depreciaciones acumuladas procedentes, conforme a la Ley del Impuesto sobre la Renta.

 

            Ahora bien, dicho artículo abre la posibilidad que aquellas sucesiones o comunidades que den sus bienes heredados en arrendamientos no estarán sujetas al ajuste por inflación para efectos de declaración de impuesto a los activos hereditarios, pues claramente se observa que serán tomados como valores referenciales los históricos mas las mejoras menos depreciaciones acumuladas procedentes de acuerdo con el impuesto sobre la renta.

 

            Sin embargo, según búsquedas efectuadas han sido pocos los dictámenes emanados por el la División jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria atinentes al caso o que bien se puedan relacionar con esta situación pues además de ello en la misma ley existe una contradicción entre el artículo ocho (8) de la ley citado ut-supra con el artículo 1 del reglamento de la norma en cuestión el cual señala lo siguiente:

 

Artículo 1. Son contribuyentes del impuesto a los activos empresariales, las personas naturales o jurídicas sujetas al impuesto sobre la renta que ejerzan actividades comerciales o industriales.

 

            La situación antes planteada, crea una seria confusión entre ajustar o no los valores de los activos sometidos a esta actividad, pues la condición principal que se debería tomar en cuenta será la definición de actos de comercio establecidos en forma taxativa en el artículo 2 del Código de Comercio y entre los cuales no se encuentra contemplada la actividad inmobiliaria.

 

            Sin embargo esta suposición se puede reafirmar aun mas con la consulta No.- 503-95 de fecha 04-08-95 emanada del S.E.N.I.A.T.; aún cuando no es vinculante para el caso de las sucesiones se observa claramente cual es la intención del legislador en materia de arrendamientos, en efecto dicha consulta dicta lo siguiente:

 

Tema: Cualidad de Contribuyente

 

Consulta N° 503-95 de fecha 4-08-95

 

 

…Al respecto, el propio artículo 1 ejusdem, en su Parágrafo Primero, determina las actividades consideradas comerciales a los efectos de la Ley, señalando como tales a las así definidas objetivamente por la legislación que regula la materia, es decir , a los actos objetivos de comercio enumerados en el artículo 3 del Código de Comercio Venezolano; ya los arrendamientos o cesiones de uso, cualquiera sea la forma que se adopte, de bienes muebles o inmuebles destinados al ejercicio de actividades comerciales.

 

De tal manera que el legislador tributario, al definir arrendamiento como actividad comercial, le dá carácter mercantil a una actividad que por su naturaleza es esencialmente civil, buscando de esta forma extender la aplicación del gravamen a otras actividades de la persona comerciante, que en el Derecho Mercantil no son consideradas actos de comercio.

 

Por otra parte, el Reglamento de la Ley in comento exige además, para considerar comercial al arrendamiento, que el propietario de los bienes arrendados "ejerza habitualmente la actividad comercial" (artículo 1), requisito éste que se ha cumplido en el caso concreto ya que previamente se determinó la condición de comerciante de INVERSIONES MARABLANDIN, C.A.

 

En conclusión, la sociedad INVERSIONES MARABLANDIN, C.A. en su condición de persona jurídica comerciante realizadora de una actividad comercial, no estará sujeta a lo dispuesto en el artículo 8 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales, ya que esta norma solo será aplicable cuando el arrendador sea una persona no comerciante; en consecuencia, a los fines de la declaración y pago del impuesto, dicha sociedad deberá determinar la base imponible del mismo, según lo establecido en el artículo 4 del mencionado texto legal.(p.392-393)

 

            Sobre la base de la situación antes planteada, y aun recordando nuevamente que no es vinculante y no crea derechos subjetivos para una sucesión o comunidad hereditaria y más en este caso pues dicha consulta se trata de un ente con personalidad jurídica, se observa claramente que la intención principal del legislador en gravar el arrendamiento según valores ajustados siempre y cuando el arrendador sea una persona que ejerza la actividad comercial como tal, definida en el Código de Comercio Venezolano.

 

Ahora bien, por interpretación en contrario y según lo establecido en dicha consulta se pudiera calificar a las sucesiones que ejerzan este tipo de actividades arrendaticias como contribuyentes de este impuesto y tributaran en base a sus costos históricos más la mejoras menos las depreciaciones permitidas según la ley de Impuesto Sobre la Renta, pues su giro o actividad principal no se encuentra catalogada como un acto de comercio según lo establecido en el precitado código, sino como una actividad esencialmente civil ejercida por una comunidad hereditaria no comerciante.

 

En tal sentido, la Administración Tributaria en consulta signada DCR N – 5-769  de fecha 02-11-98 ha establecido las siguientes consideraciones:

 

…Esta última afirmación nos lleva directamente al planteamiento contenido en el escrito de consulta, ya la segunda de las excepciones previstas para la presunción de comercialidad de los actos efectuados por los comerciantes, como es la relativa a la naturaleza esencialmente civil de los arrendamientos de inmuebles…

 

…En realidad, este segundo aspecto excepcional está referido, esencialmente, al derecho de familia, a las sucesiones y a las normas que afectan la capacidad y el estado de las personas, pero no puede extenderse a la normativa reguladora de las fuentes de las obligaciones, ya que tanto las relaciones obligacionales civiles como las mercantiles pueden tener como objeto operaciones inmobiliarias…

 

…De esta forma, el régimen jurídico aplicable a los negocios relativos a inmuebles dependerá no de la naturaleza del bien, sino de la cualidad de los sujetos intervinientes en la negociación. Así, para el caso de operaciones inmobiliarias efectuadas por comerciantes dentro de su comercio, deberá aplicarse la legislación mercantil para regular todo la relativo a las obligaciones que éste asuma en la contratación, en acatamiento a la presunción de comercialidad que ampara a las actividades ejecutadas por los comerciantes, siempre y cuando se trate de actos y negociaciones que afecten sus operaciones mercantiles….(p.183-184)

 

Sin embargo, en las consultas en cuestión se detalla que solo por ser una personalidad de tipo jurídico el cual se rige por las normas del Código de Comercio, si deberá ajustar sus activos por su condición. Ahora bien, en el caso sucesoral para afianzar aún más dicha criterio se deberá elevar la consulta respectiva para un caso específico en donde la sucesión o comunidad hereditaria se dedique a actividades de arrendamiento.

 

En otro orden de ideas, el artículo 13 de la ley de Impuesto a los Activos Empresariales establece lo siguiente:

 

Artículo 13. Cuando se trate de sociedades de personas o de comunidades no sujetas al pago del impuesto sobre la renta, el monto del impuesto de esta Ley, se distribuirá en forma proporcional a la participación de cada socio o comunero en los enriquecimientos obtenidos en la sociedad o comunidad.  La porción de impuesto sobre la renta aplicable contra  la cuota parte del impuesto correspondiente a esta Ley, será la que igualmente resulte de una distribución proporcional habida cuenta de  los diversos montos obtenidos como enriquecimientos en cada ejercicio gravable.

 

Los respectivos impuestos determinados conforme a este artículo deberán ser pagados por los socios o comuneros de las respectivas sociedades o comunidades.

 

 Bajo este precepto, cada socio o comunero deberá pagar el impuesto resultante por este concepto tomando en consideración su cuota de participación en dicha comunidad o en su defecto en la misma proporción en que obtengan cada uno de ellos en relación a los ingresos de la sucesión en un periodo determinado.

 

Asimismo, se deberán cumplir con los demás deberes formales establecidos en esta ley y su reglamento, en relación a su oportuna presentación y demás normas relacionadas al tributo en cuestión.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

CAPITULO III

 

MARCO METODOLOGICO

 

            En el presente capítulo, se establecerán fundamentalmente las características relacionadas con el tipo de investigación y diseño de la misma, de igual forma se hace mención sobre las técnicas de recolección y análisis de los datos, modelo de investigación, procedimientos y demás lineamientos a seguir que permitan el cumplimiento de los objetivos del estudio en cuestión, entre estos se encuentran las siguientes:

 

3.1 Tipo de la Investigación

 

            La presente investigación esta caracterizada por ser de naturaleza descriptiva, apoyada a su vez en un diseño bibliográfico ya que está basada principalmente en la realización de un estudio, análisis e interpretación de diferentes fuentes bibliográficas referentes al tema en cuestión con el objeto de obtener datos concisos y precisos que coadyuven al cumplimiento de los objetivos permitan la recolección de datos y a su vez determinar la autenticidad de los mismos.

 

            Según Bavaresco (1994), conceptualiza a las investigaciones descriptivas como aquellas que se basan en describir y analizar de forma sistemática las características de los fenómenos estudiados sobre la realidad de hecho.  Por tal motivo y atendiendo al área bajo estudio se considera  adecuado el desarrollo de este tipo de investigación debido a que se ubica sobre problemas planteados a nivel teórico.

Para ello, Balestrini (1997) considera que las investigaciones de tipo documental proporcionan un conjunto de procedimientos de carácter tecno-operacionales que se deben tomar en consideración para lograr mayor y mejor eficiencia en lo que respecta al manejo de las fuentes documentales que coadyuven a formar las bases y orientar las formulaciones de la investigación en cuestión.

 

De igual manera, establece que las investigaciones documentales o bibliográficas se caracterizan por permitir la obtención de diversos conocimientos sobre la materia a estudiar basados exclusivamente en soportes y fuentes secundarias tales como antecedentes de estudios realizados por personas que hayan escrito sobre el tema, informes, autores de libros y demás investigaciones que estén vinculadas a la problemática estudiada entre otros.

 

3.2 Diseño de la Investigación

 

            El diseño de la investigación, esta basado fundamentalmente en material bibliográfico, ya que por medio de éste se podrán constatar y establecer a través de leyes, textos, revistas, periódicos, cuerpos normativos dictados o emanados por las entidades públicas o el estado y fuentes electrónicas tales como grabaciones de CD e Internet vinculadas con el tema para lograr los objetivos específicos propuestos.

 

             A través del tipo de investigación y diseño de la misma anteriormente mencionada, se pretende lograr que estas actúen en forma dependiente y permitan que la información recolectada y el posterior desarrollo, análisis e interpretación conlleve al lector a tener una visión clara y precisa de los distintos elementos de juicio que se exponen en el presente estudio.

 

3.3 Procedimiento de la Investigación

 

Con el objeto de dar cumplimiento con las diversas fases de la investigación en aras de identificar y definir las estrategias, métodos y técnicas aplicadas que permitirán obtener de forma clara y ordenada la información necesaria con respecto al estudio que se desea realizar, se efectúa un conjunto de actividades subdividido en fases entre las cuales se encuentran:

 

Revisión Bibliográfica, la cual se encuentra enfocada exclusivamente a la obtención, indagación y clasificación de la información requerida sobre el estudio, que permite inicialmente definir y seleccionar el problema de la investigación e indagar sobre los antecedentes del estudio.

 

Procedimental, puesto que es en esta fase es donde se analiza y procesa la información obtenida en la primera fase, es decir, a raíz de la revisión literaria permite consecuentemente la selección e identificación de las fuentes primarias y secundarias así como obtener información bibliotecaria y electrónica.

 

Analítica, en donde se estructura, organiza e interpreta los datos sobre la información obtenida, entre las cuales se destacan las observaciones documentales, operacionales para el manejo de la información, resumen analítico, análisis crítico. Síntesis, estructuración y presentación del informe y  presentación resumida de textos entre otros.

 

De igual forma se organizan las fuentes bibliográficas, las conclusiones y recomendaciones del presente estudio y preparado del informe final de acuerdo a la normativa y exigencia de la institución.

 

CAPITULO IV

 

 

CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

 

 

            Una vez culminado el estudio sobre las incidencias jurídicas y fiscales en materia de sucesiones ab-intestato específicamente, en relación a lo establecido en ordenamiento tributario vigente, se ha llegado a establecer las siguientes conclusiones y recomendaciones sobre el tema sometido a investigación, a saber:

 

4.1 CONCLUSIONES

 

            El legislador venezolano, ha establecido regimenes especiales de tributación, bien sean para personas naturales y jurídicas así como sus asimiladas entre otras. Por tal razón, aquellas sucesiones que una vez formalizadas se dedicasen a ejercer actividades civiles o mercantiles con el caudal hereditario no han escapado de tal realidad, pues según las indagaciones efectuadas en los diversos cuerpos legales se logró determinar según los basamentos allí establecidos, los diversos preceptos, tratamientos y procedimientos tributarios que se deben tomar en cuenta para efectos de declaración de tributos, bien sea   en Impuesto Sobre la Renta, Activos Empresariales e Impuesto al Valor Agregado.

 

            El Código Civil Venezolano como norma rectora de las relaciones que se desenvuelven dentro del ámbito del Derecho Privado, establece los preceptos legales que regulan las transmisiones gratuitas de propiedad, así como también, las consecuencias de carácter jurídico que de éstas se originan. En el caso de las sucesiones, las mismas surgen a partir del deceso de un individuo, y pueden perfeccionarse bien sea por la vía testamentaria o ab-intestato.

 

En tal sentido, se concluye que la precitada norma, tiene como objetivo fundamental a lo que a materia sucesoral se refiere, no solo dictaminar las condiciones necesarias para la apertura de las sucesiones, sino que también se encuentra orientada al resguardo de los derechos de aquellos sujetos llamados a suceder. Además, es importante destacar que dicho Código es el fundamento de todas aquellas leyes que regulan el sistema sucesoral, dentro de las cuales se encuentran la Ley y Reglamento de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos en donde se establecen los deberes y demás obligaciones que deben cumplir los herederos ante el Fisco Nacional.

 

            Tomando en consideración los radicales cambios efectuados en materia tributaria, específicamente con la novísima reforma de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (I.V.A) efectuada en fecha 26 de Agosto de 2002, se notó la intención del legislador en convertir a todas las personas en contribuyentes de este tributo, en tanto y en cuanto efectuaren actividades, giros u ocupaciones catalogadas como hechos imponibles, todo ello en razón de la supresión del mínimo tributable establecido en la derogada Ley.

 

En referencia a lo anteriormente mencionado, aquellas sucesiones que se encuentren dentro de los supuestos antes mencionados no escapan de ser contribuyentes de este tributo, todo ello según el marco legal establecido en la precitada norma para ese momento. Sin embargo, tres (3) meses después, -algo dilatado- en fecha 15 de Noviembre de 2002 según Decreto 2.133 se aprobó la exoneración del pago del impuesto antes mencionado para aquellos sujetos cuyos ingresos no superaren en el año en curso o en el anterior las tres mil unidades tributarias (3000 U.T.). Es de hacer notar, que tal exoneración se mantendrá hasta que entre en vigencia la Ley de Simplificación Tributaria (Mono Tributo), la cual según proyecto de Ley englobaría los Impuestos sobre la Renta, Activos Empresariales e Impuesto al Valor Agregado. Es entonces, que según lo antes expuesto, se concluye que existe una evidente falta de uniformidad de criterios en materia fiscal por parte del ente que regula dicha materia, lo cual a su vez origina un vacío de información por parte del contribuyente que consecuencialmente lo puede hacer incurrir en los innumerables ilícitos tributarios consagrado en el Código Orgánico Tributario vigente, aun cuando esta no sea su intención.

 

            En vista que, en las sucesiones existen transmisiones gratuitas de propiedad surge, la posibilidad que en el caudal hereditario existan bienes inmuebles los cuales en un futuro pueden ser cedidos o dados en arrendamiento por la comunidad sucesoral y al respecto vale la pena resaltar que la investigación efectuada estudió la relación de sujeción de las comunidades sucesorales, en razón a la Reforma de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la cual en su artículo 4, numeral 4, establece el gravamen respectivo a los arrendamientos de bienes inmuebles con fines distintos al residencial y cualquier otra cesión de uso a título oneroso y en concordancia con lo preceptuado en el articulo 13, numeral 3, literal b) de la norma ejusdem, consagra que se entenderán ocurridos y perfeccionados los hechos imponibles y nacida, en consecuencia, la obligación tributaria en los casos de prestación de servicios de tracto sucesivo (arrendamiento) al momento que se emita la factura correspondiente, cuando se realice su pago o sea exigible la contraprestación total o parcialmente según lo que ocurra primero.

 

Ahora bien, es criterio del autor de la presente investigación efectuar la siguiente conclusión: Existe una flagrante violación del Principio de la Capacidad Contributiva previsto en el artículo 316 de la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, pues en los actuales momentos no se esta en presencia de una economía creciente en el país. Por tal razón y según los preceptos legales antes citados existe la posibilidad que el arrendatario no cancele el canon correspondiente a un mes determinado, siendo el responsable solidario de cumplir con la obligación tributaria ante el fisco el arrendador, a quien en un principio no le correspondería financiar, subsidiar o soportar el impuesto que se origina sobre el canon, desnaturalizándose de esta forma la obligación fiscal, específicamente, en cuanto al sujeto pasivo de la norma en comento y a su vez generando una posible descapitalización del arrendador si aquel se insolventare por varios meses.

 

De acuerdo al estudio efectuado en relación a los deberes formales en materia sucesoral, se concluye que según la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, los designa como una obligación por parte de los sujetos llamados a suceder, comprendidos estos dentro de una vasta gama de tramites de tipo administrativo, que van desde la solicitud o requerimiento del acta de defunción del causante, presentación de documentos probatorios, filiación y propiedad, hasta la presentación y cancelación del tributo sucesoral, los cuales a su vez implican una serie de gestiones adicionales para su cabal obtención tal como la expedición del registro de información fiscal R.I.F, de la Sucesión ante el S.E.N.I.A.T, entre otros.

 

Sin embargo, en la práctica los trámites antes mencionados, establecidos además como obligación de la norma en comento, se ven afectados por la burocracia que reina o caracteriza a la Administración Pública Venezolana, tomando en cuenta que éstos no se rigen realmente por el principio de la Celeridad establecido en el artículo 141 la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, todo lo cual hace poco posible el cumplimiento de los mismos por parte de los herederos, en un plazo perentorio de 180 días hábiles, causando retardos, los cuales a su vez se convierten a su vez en incumplimiento de deberes formales establecidos en el Código Orgánico Tributario Vigente. 

 

4.2 RECOMENDACIONES

 

            Dentro de las sucesiones se transmiten propiedades, derechos y demás obligaciones obtenidas por el causante en vida, se recomienda que para efectos de presentación de declaración sucesoral se efectúen los peritajes respectivos sobre aquellos bienes muebles o inmuebles dejados por éste, con la finalidad de prevenir futuros litigios con la Administración Tributaria con respecto a los montos reflejados en la precitada declaración de impuesto sucesoral.  De igual manera, se exhorta la utilización de tales peritajes, pues dichas las erogaciones que se efectuasen para hacerlos, podrán ser reflejadas como pasivos de la herencia, todo ello según lo estipulado en el artículo 25, literal 4 de la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos.

 

            Asimismo, según la experiencia profesional obtenida por el autor de la presente investigación, existen personas llamadas a suceder o en su defecto individuos que aún conociendo que existe un tributo que debe ser cancelado por éstos ante el Fisco Nacional por concepto impuesto sucesoral presenten dudas al respecto. En tal sentido, se recomienda la búsqueda de asesoría legal especializada en materia civil y tributaria en donde se aclare en forma detallada y minuciosa, cuáles son las obligaciones, deberes, derechos y requisitos que han de acompañarse para la presentación de la declaración del impuesto sucesorio. Todo ello con la finalidad de no incurrir en ilícitos tributarios de cualquier índole establecidos en el Código Orgánico Tributario vigente.

 

            Por otra parte, se hace del conocimiento de todas aquellas personas llamadas a suceder, que al momento de presentarse un litigio con la Administración Tributaria en relación al rechazo o disconformidad con los montos declarados en la respectiva declaración sucesoral, se recomienda según el caso, apelar a todos los medios de defensa establecidos en el Código Orgánico Tributario vigente con la finalidad de que se puedan esclarecer las situaciones y objeciones de carácter particular atinentes a una sucesión determinada , todo ello en aras de que prevalezca ante todo un verdadero estado de derecho y justicia tributaria.

 

            De igual modo, tomando en consideración de que existe una vasta gama de requisitos administrativos, los cuales necesariamente implican la realización de tramites adicionales por parte de los causahabientes, establecidos éstos en la Ley de Impuesto sobre Sucesiones, Donaciones y demás Ramos Conexos, y que a su vez deben ser acompañados para efectos de presentar la declaración sucesoral respectiva, se recomienda tanto a la Administración Tributaria como también a aquellos futuros investigadores que desean especializarse en la materia administrativa-tributaria, efectuar un análisis a la Ley sobre Simplificación de Tramites Administrativos y sus posibles repercusiones en materia de sucesoral, todo ello con el objeto de aportar la simplicidad, transparencia, celeridad, eficacia, claridad, pertinencia y sobre todo la sencillez en aquellos tramites necesarios para la presentación de la declaración citada up-supra por parte de los herederos. Las referidas condiciones, además de estar ampliamente consagradas en la Ley in comento, poseen carácter constitucional por estar estipulados en la Carta Magna.

 

 

Caracas, Enero, 2003

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

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